أثر التكامل بين آليات الحوكمة والمعايير الدولية للمـراجـعة الــداخلـية على جودة المراجعة الخارجية (دراسة تطبيقية)

السيد الناغي, محمود; السيد محمد الجوهري, ابراهيم; محسن عبادي مجمّل, عبداللطيف

doi:10.21608/alat.2023.292778

	أثر التكامل بين آليات الحوكمة والمعايير الدولية للمـراجـعة الــداخلـية على جودة المراجعة الخارجية (دراسة تطبيقية)
المجلة المصرية للدراسات التجارية
Volume 47, Issue 2, April 2023, Page 189-226 PDF (1.56 MB)
Document Type: المقالة الأصلية
DOI: 10.21608/alat.2023.292778
View on SCiNiTO
Authors
محمود السيد الناغي¹; ابراهيم السيد محمد الجوهري¹; عبداللطيف محسن عبادي مجمّل²
¹كلية التجارة – جامعة المنصورة
²كلية التجارة- جامعة المنصورة
Abstract
المستخلص: هدف الدراسة: استهدف الباحث من إعداد هذه الدراسة إلى إختبار أثر التكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية على جودة المراجعة الخارجية. منهجية الدراسة: في سبيل تحقيق الهدف تمت الدراسة التطبيقية على شركات المؤشر EXG-100 من الشركات المقيدة بالبورصة المصرية للفترة من 2018 – 2021م، حيث أكدت الدراسة على أهمية الآليات الداخلية للحوكمة في تطبيق مبادئ الحوكمة وأخلاقياتها وإلتزام إدارات المراجعة الداخلية بالمعايير الدولية للمراجعة الداخلية لما لذلك من أثر على رفع مستوى جودة المراجعة الخارجية لإضفاء الثقة على القوائم المالية التي تحسن من إتخاذ القرار من قبل المستثمرين وتعزز من المستوى التنافسي للشركة في الأسواق المالية. واعتمد الباحث في الدراسة على المنهج الإستنباطي في دراسة الإطار النظري من خلال الدراسات السابقة والمقالات والأبحاث العلمية التي لها صلة بموضوع الدراسة، والمنهج الإستقرائي من خلال الدراسة التطبيقية على عينة الدراسة والتي بلغت 212 مشاهدة لإختبار الفرض، وقد استخدم الباحث في سبيل ذلك البرنامج الاحصائي SPSS & AMOS V. 25 و STATA V.14. وتشير نتائج الدراسة إلى وجود أثر معنوي للتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية على جودة المراجعة الخارجية مما يؤدي إلى رفع مستواها بشكل فعّال. وبناًء على النتائج فقد أوصى الباحث بالعمل على إعداد قانون موحد يشمل جميع إختصاصات مجلس الإدارة ومهامه ومسئولياته وتكوينه ولجانه بشكل عام وبما يتوافق مع جميع أنواع الشركات والقطاعات المختلفة، والتقيد بدليل الحوكمة والقوانين والقرارت المتعلقة نصاً وروحاً وليس شكلاً. مصطلحات الدراسة: مجلس الإدارة، لجنة المراجعة، المراجعة الداخلية، المعايير الدولية للمراجعة الداخلية، جودة المراجعة الخارجية. ABSTRACT: Objective of the study: The study aimed to test the impact of the Integration between internal governance mechanisms and international internal audit standards on the external audit quality. Study Methodology: In order to achieve the goal, applied study has been carried out on EXG-100 index companies from companies listed on the Egyptian Exchange for the period 2018 - 2021. The study has emphasized on the importance of internal governance mechanisms upon applying of governance principles and ethics and the adherence of internal audit departments to international internal audit standards, which have an impact on raising the quality of external audit to give confidence to financial reports that improve investors' decision-making and enhance the company's competitive level in financial markets. The study based on extractive methodologies to study the theoretical framework through previous studies, articles and scientific researches relevant to the study topic, and extrapolated through the study applied to the study sample which were 212 views for the hypothesis test, for which the study has used the statistical programs SPSS & AMOS V. 25 and STATA V.14. The results of the study concluded indicate a moral impact of the integration between between internal governance mechanisms and international internal audit standards on the external audit quality, which leading to effective upgrading. Based on the results, the researcher recommended that must to work on the preparation of a unified law covering all the board's competencies, functions, responsibilities, composition and committees in general and in conformity with all types of companies and various sectors, and adherence to the governance manual, laws and decisions relating to the letter and spirit rather than form.
Keywords
Key Words: Board Directors; Audit Committee; Internal Audit; International Internal Audit Standards; External Audit Quality
Supplementary Files abdullatifmohsen -بعد التعديل.pdf

Full Text
مقدمة الدراسة: نظراً لأهمية المراجعة الخارجية والمكانة التي تحتلها وهدفها في إبداء رأي فني محايد عن مدى تعبير القوائم المالية عن نتيجة أعمال الشركات وإضفاء الثقة والمصداقية على بيانات القوائم المالية وكذا تزايد الطلب عليها وخصوصاً بعد الأزمات العالمية المتكررة والتي كان اخرها الأزمة المالية التي حدثت في اواخر عام 2008م وما صاحب ذلك من إنهيار لكثير من المؤسسات المالية والشركات والتي أثرت كثيراً على مكاتب المراجعة بعد إهتزاز وفقدان الثقة بالتقارير التي تصدر عنها، الأمر الذي أستدعاء إلى رفع الكثير من الشكاوي والدعاوي القضائية على مكاتب المراجعة بهدف تحسين جودتها والذي يرتبط بتقييم أداء المراجعة الداخلية وتوكيده وتوثيقه وتقييم نظام الرقابة الداخلية وتقدير مستوى الجودة داخل الهيكل الإداري للشركة والتأكد من حماية الأطراف الداخلية والخارجية. ولطمأنة أصحاب المصالح تم وضع مجموعة من المعايير والإرشادات التي تكفل حقوق جميع الأطراف الداخلية والخارجية والمهتمة بالبيانات التي تتضمنها القوائم المالية، وتخفض من التعارض بينها، اُطلق عليها "مبادئ حوكمة الشركات" والتي اُصدرت من قبل منظمة التعاون الإقتصادي والتنمية (OECD)( ) والتي يتم تطبيقها من خلال الآليات التي تستخدمها الحوكمة ومنها الآليات الداخلية. وكذلك تطبيق المعايير الدولية للمراجعة الداخلية الذي أصدرها المعهد الامريكي للمراجعين الداخليين، (IIA, 2017)( )، والتي توفر إطاراً مرجعياً لتعزيز دور المراجعة الداخلية وإضافة قيمة لها. وبناءً على ذلك فأن هذه الدراسة تسعى إلى إبراز دور وآليات وإجراءات الآليات الداخلية للحوكمة في تحقيق فعالية الأداء، والإلتزام بالمعايير الدولية للمراجعة الداخلية وكذلك دور هذه المعايير في تقييم الحوكمة من خلال التكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية وأثره على جودة المراجعة الخارجية. مشكلة الدراسة: نتيجة للأزمات المالية المتكررة وزيادة التحديات التي تواجه المراجعة الخارجية بسبب تزايد الشكوك بفقدانها المصداقية وثقة المستخدمين للبيانات والمعلومات المالية وذلك لعدم الشفافية والإفصاح عن الإشكاليات والأخطاء التي تواجهها الشركات وكذلك فساد الإدارات وإفتقارها إلى الإشراف السليم والرقابة الفعالة على سير العمليات، لذلك فقد اصبحت تحظى بإهتمام كبير ودعم من قبل كثير من الأطراف، الأمر الذي ادى إلى الضغط على ممارسي المهنة باتجاه تحسين جودتها، وذلك لتزايد الطلب عليها لإضفاء المصداقية والموثوقية على القوائم المالية للشركات، ولما لتلك القوائم من ميزة تنافسية في سوق الاسهم وإضافة قيمة اقتصادية للشركة، اصبح التركيز على الجودة كعامل للترجيح والتمييز بين مكاتب المراجعة، وقد تعددت مداخل تقييم الجودة والعوامل التي تؤثر في قياسها حيث يتم النظر اليها من زوايا مختلفة، فالحوكمة تتضمن الإجراءات التي تهدف إلى الإفصاح والشفافية وحماية حقوق اصحاب المصالح وتضمن الرقابة الفعالة وتخفيف حدة التعارض بين الأطراف ذات العلاقة من خلال الآليات الداخلية للحوكمة والتي تتمثل في مجلس الإدارة، ولجنة المراجعة، والمراجعة الداخلية، وكذلك فأن تطبيق المعايير الدولية للمراجعة الداخلية من قبل المراجعين الداخليين يساهم في تقييم وتحسين عمليات إدارة المخاطر والرقابة الحوكمة وإعداد تقارير ذات جودة تدعم إستخدام المراجع الخارجي لعمل المراجع الداخلي. وفي ضوء ما سبق فأن هذه الدراسة تسعى إلى إختبار التكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية وإيجاد أثره على جودة المراجعة الخارجية، وهنا يبرز تساؤل مؤداه: ما أثر التكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية على جودة المراجعة الخارجية؟ أهداف الدراسة: يتمثل الهدف من هذه الدراسة بإختبار أثر التكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية على جودة المراجعة الخارجية. أهمية الدراسة: تأتي أهمية الدراسة من خلال الموضوع الذي تتناوله حيث تعتبر من الدراسات الحديثة نسبياً نظراً لأهمية جودة المراجعة الخارجية لكثير من الأطراف فهي تهدف إلى إضفاء الثقة والصدق على القوائم المالية وأكساب الشركة قيمة إقتصادية في السوق المالية والذي هي عامل جذب لرؤوس الاموال المحلية والاجنبية والذي يتأتى من خلال تهيئة الأجواء الملائمة للإستثمار ومنها تطبيق مبادئ وإرشادات الحوكمة التي تنظم العلاقات وتحمي الحقوق لمختلف الأطراف ذات العلاقة وذلك من خلال الآليات التي تستخدمها والتي تؤدي إلى التخفيف من حدة التعارض بين أصحاب المصالح وبالتالي تعظيم قيمة الشركة وتحسين الأداء فيها، ورفع مستوى دور المراجعة الداخلية في الحد من الفساد الإداري وترشيد القرارات الإدارية من خلال البيانات والتوصيات والمقترحات التي يقدمها المراجع الداخلي للإدارة العليا للشركة والذي يتأتى من خلال تطبيق المعايير الدولية للمراجعة الداخلية والواجب الإلتزام بها عند ممارسة أعمالهم والذي يحدد المهام والمسئوليات والاساليب والإجراءات الذي يجب أن تسير عليها المراجعة الداخلية والذي على ضوئها تعد التقارير السليمة. منهجية الدراسة: اعتمدت الدراسة على إستخدام المنهجين الإستنباطي والإستقرائي حيث تم استخدام المنهج الإستنباطي من خلال الدراسة النظرية في الإطلاع على الدراسات السابقة والمقالات والابحاث العلمية التي لها صلة بموضوع الدراسة بهدف الحصول على البيانات وكذا صياغة الفرض اللازم. واستخدام المنهج الإستقرائي من خلال الدراسة التطبيقية لإختبار الفروض بناءً على بيانات القوائم المالية وتقارير الحوكمة وتقارير مجلس الإدارة للشركات المقيدة بالبورصة المصرية للفترة من 2018-2021م. حدود الدراسة: تم إجراء الدراسة التطبيقية على الشركات المقيدة في البورصة المصرية في المؤشر EGX 100، وقد كانت فترة الدراسة التطبيقية من 2018 إلى 2021، وأجريت في جمهورية مصر العربية لعدم توفر سوق مالية حالياً في اليمن، ولم تتناول مايلي: الآليات الخارجية للحوكمة. معايير المراجعة الخارجية. حيث يتطلب الأمر دراسات خاصة في هذه المجالات، وتفادياً لإتساع عناصر الموضوع محل البحث مما قد يمثل صعوبة في التوصل إلى نتائج محددة. الإطار النظري والدراسات السابقة: تم تناول في هذا الجزء ما يلي: اولاً: التكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية وأثره على جودة المراجعة الخارجية إن التكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية يتحقق من خلال ضمان الإجراءات وما يتطلبه كل منهما للقيام بالمهام والوظائف في سبيل تحقيق الأهداف لكل منهما، فتلعب المعايير الدولية للمراجعة الداخلية دوراً مهماً في ضبط وظيفة المراجعة الداخلية حيث تجعل من أنشطتها تضيف قيمة إقتصادية للشركة وتلزم المراجع بالتقيد وإضافة مهارات جديدة تؤدي الى تحسين أداؤه في التأكيد والإستشارات ودعم الشفافية وتقييم الرقابة الداخلية التي تعتبر المدخل الهام لمساعدة الشركات على توفير نظام جيد ومقبول للحوكمة. كما أن توسيع دور المراجعة الداخلية ليشمل المساءلة للقائمين على نظام الحوكمة سيؤدي الى زيادة تفعيل الحوكمة ورفع مستوى الافصاح والشفافية وحماية حقوق المساهمين بشكل افضل. وعلى الجانب الأخر فأن آليات الحوكمة الداخلية توفر بيئة مناسبة للعمل وتدعم إستقلال المراجع الداخلي وتشرف على إعداد خطة المراجعة وتوفير الموارد إللازمة لتنفيذ عمليات ومهام المراجعة وفقاً لسياسات مجلس الإدارة وبما يحقق اهداف الشركة. وقد تم التعرض في هذا الجزء إلى العناصر التالية: إطار الآليات الداخلية لحوكمة الشركات: يرتكز إطار الآليات الداخلية لحوكمة الشركات على العناصر التالية: مبادئ حوكمة الشركات: وفقاً لمبادئ منظمة التعاون الاقتصادي والتنمية والصادرة عام 2004م والتي أُستعرضت وروجعت عام 2014/ 2015م فأنه قد تم تحديد ستة مبادئ تتلخص فيمايلي: (OECD, 2017) وجود اساس لإطار فعال لحوكمة الشركات. الحقوق والمعاملة المتكافئة للمساهمين والوظائف الرئيسية لأصحاب حقوق الملكية. تحفيز المستثمرين من المؤسسات وأسواق الأسهم وغيرهم من الوسطاء. دور اصحاب المصالح في أساليب حوكمة الشركات. الإفصاح والشفافية. مسئوليات مجلس الإدارة. أهداف حوكمة الشركات: الأهداف التي يمكن تحقيقها في المنظمات عند تطبيق الحوكمة فيها، تتمثل بالأتي: وضع قواعد ومبادئ لإدارة المنظمات والمؤسسات والرقابة عليها. تحقيق العدالة والشفافية وضمان حق المساءلة. حماية حقوق المساهمين وأصحاب المصلحة في المنظمات. توزيع السلطات والمسئوليات عبر هياكل تنظيمية مُحكمة. تحسين عملية صنع القرار. توفير المعلومات ودعم سلامة قنوات الإتصال لجميع الأطراف ذات العلاقة بعمل الشركة وبما ينعكس في سلامة أداء الشركة. إطار المعايير الدولية للمراجعة الداخلية: يشتمل الإطار الدولي لمعايير المراجعة الداخلية مجموعة من العناصر التي ترشد وتحكم عمل ممارسي مهنة المراجعة الداخلية، حيث لم يعد المراجعون الداخليون يلتزمون فقط بقواعد العمل بل أصبح هناك معايير تحكم القيام بوظيفة المراجعة الداخلية والتي تعزز القيمة المضافة لها وأهمية مكانتها التنظيمية وتعمل على حمايتها من خلال ضمان الإستقلالية والموضوعية وتقديم نصائح ورؤى قائمة على المخاطر وهذه المعايير تضمنها الإطار المهني الدولي لممارسة مهنة المراجعة الداخلية أو ما يطلق عليه المعايير الدولية للمراجعة الداخلية، والذي اشتملت على الأقسام التالية:(IIA, 2017). الإرشادات الإلزامية: وتتمثل في العناصر الضرورية لممارسة مهنة المراجعة الداخلية والواجب الإلتزام بها من قبل ممارسي المهنة سواءً أعضاء معهد المراجعين الداخليين أو المراجعين المعتمدين الذي يوافقوا عليها عند إنضمامهم للمعهد، والتي تشمل: تعريف المراجعة الداخلية. المبادئ الأساسية للمراجعة الداخلية. قواعد سلوك وأخلاقيات المهنة. المعايير الدولية والتي تتألف من معايير الصفات ومعايير الأداء. الإرشادات الموصى بها: والتي تحتوي على إرشادات لمساعدة المراجعين الداخليين على تنفيذ المعايير وتطبيق أفضل الممارسات في أعمال المراجعة الداخلية، وتحتوي على نوعين من الإرشادات: إرشادات التنفيذ. إرشادات إضافية. دور الآليات الداخلية للحوكمة لتحقيق التكامل مع المعايير الدولية للمراجعة الداخلية: يتمثل هذا الدور لتحقيق التكامل فيما يلي: المساهمة في تطوير الممارسات المحاسبية. المساهمة في تقديم التصورات لتطوير المراجعة الداخلية. دعم إستقلالية المراجع الداخلي. المساعدة في إيجاد قيود صارمة تمنع تحيز المراجع الداخلي وتحد من ضغوطات الإدارة. تحسين جودة أداء نظام الرقابة الداخلية. رفع أداء عملية المراجعة من خلال تحسين جودة الأداء المهني. العمل على زيادة ورفع مستوى مصداقية وموثوقية التقارير المالية. التحسين الفعلي لنوعية القوائم المعدة من خلال ضمان العمليات التي تقوم بها الإدارة والمراجعين. عرض القوائم المالية في الوقت المناسب. ضمان أن تقارير المراجعين تعطي صورة واضحة عن الوضع الحقيقي للشركة. التنسيق الملائم بين مختلف الإدارات في الشركة. التأكد من الإلتزام القانوني والأخلاقي وإتباع الضوابط والمعايير المحاسبية. العمل على تطبيق توصيات ومقترحات المراجعين لتفادي المخاطر ونقاط الضعف في الشركة. التأكد من الإلتزام بالإجراءات القانونية والمحاسبية عند القيام بوظيفة المراجعة وإعداد التقارير وبطريقة تتسم بالدقة والوضوح. ضمان فاعلية المراجعة الداخلية وإسهامها في إنجاح عملية الحوكمة. التأكد من إمتلاك المراجع الداخلي المعرفة والخبرة والشهادات المهنية. تقديم تأكيد معقول بأن المراجع الداخلي يقوم بالإلتزام بالقوانين واللوائح والتعليمات. تقديم تأكيد بأن المراجع الداخلي يقوم بإدارة المخاطر بكفاءة وفعالية. دور المعايير الدولية للمراجعة الداخلية لتحقيق التكامل مع الآليات الداخلية للحوكمة: يتمثل هذا الدور لتحقيق التكامل فيما يلي: المساعد في الإنضباط وذلك بجعل الإدارات والأقسام تتبع السلوك الأخلاقي. المساعدة في تحقيق الشفافية والإفصاح عن المخاطر وإعطاء صورة حقيقة عن موقف الشركة. المساعدة في تقييم وتطوير أعمال الإدارة. التأكد من إتباع السياسات والاجراءات. التطوير المهني المستمر من خلال برنامج تأكيد وتحسين الجودة. تقييم الرقابة الداخلية ومدى فاعليتها. تحسين فاعلية الحوكمة. تحسين فاعلية إدارة المخاطر. توفر إطار لفعالية إدارة نشاط المراجعة الداخلية. إبلاغ الإدارة العليا ومجلس الإدارة عن مختلف الأنشطة في الشركة. رفع التقارير عن الموقف المالي للشركة. تقديم تقييم مستقل وموضوعي عن هيكل حوكمة الشركات. اجراء مقارنات وتقديم توصيات عن افضل ممارسات الحوكمة. المساعدة في تقييم العمليات الخاصة بحوكمة الشركات. أهداف التكامل بين آليات الحوكمة الداخلية والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية : بناءً على ما سبق فأن الباحث يسعى في هذا الجزء الى تقديم إطار للتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية والذي يتضمن تحديد جوانب ومجال الإهتمام في كل إطار والنقاط التي تؤدي إلى التكامل بينهما والذي يحقق هدف البحث في رفع مستوى جودة المراجعة الخارجية مما يؤدي الى إصدار قوائم مالية موثوقة وبالتالي يتم الإعتماد عليها من قبل المستثمرين والأطراف الأخرى في إتخاذ قراراتهم. فآليات الحوكمة الداخلية تقوم بالمهام التي تساعد في تحقيق أهداف الحوكمة والتي تتمثل في النزاهة والشفافية والعدالة والمساءلة والمسئولية الإجتماعية، والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية والتي تتضمن التوجيهات الإلزامية للمراجعين للقيام بالمراجعة على أكمل وجه من حيث الإدارة والتخطيط والتنفيذ والتقييم ورفع النتائج في الوقت المناسب، وهذا التكامل يحقق ألأهداف التالية: ضمان جودة أعلى للمراجعة الخارجية. ضمان تطبيق مبادئ حوكمة الشركات والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية. تحقيق المعاملة المتساوية لجميع أصحاب المصالح من خلال الإفصاح العادل عن الموقف المالي للشركة. خفض مستوى عدم تماثل المعلومات. فعالية إنسياب المعلومات من خلال التنسيق في التواصل والإتصال المنتظم. إعتماد المراجع الخارجي على أداء المراجع الداخلي. المساهمة في إعداد بيانات ومعلومات ذات مصداقية يتم الإعتماد عليها من قبل الأطراف اصحاب المصلحة. دعم إستقلال المراجع الخارجي. حماية الأطراف المختلفة الداخلية والخارجية ذات العلاقة بالشركة. الحد من الفساد المالي والإداري. منع وإكتشاف الغش والتزوير. رفع وتحسين المستوى التنافسي للشركة في السوق المالية. تقديم معلومات موثوقة تساعد المستثمرين على إتخاذ قراراتهم. ضمان عدم إساءة استغلال الإدارة للأموال والحد من التعارض بين الإدارة والمساهمين. تخفيض اتعاب المراجعة الخارجية. مقومات التكامل: يستند التكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية على المقومات التالية: توافر الآليات الداخلية لحوكمة الشركات. توافر المعايير الدولية للمراجعة الداخلية. توافر مبادئ حوكمة الشركات والذي تلتزم بها الآليات لتحقيق أهداف الحوكمة الرشيدة. توافر المبادئ الأساسية لممارسة المراجعة الداخلية. الهيكل العام للتكامل: يوضح الشكل التالي الهيكل العام للتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية وذلك لإيجاد علاقات تكاملية بين الآليات الداخلية للحوكمة المتمثلة في (مجلس الإدارة، لجنة المراجعة، والمراجعة الداخلية) والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية المتمثلة في (معايير الصفات، معايير الأداء) وذلك بهدف تحقيق جودة أعلى للمراجعة الخارجية والذي ستؤدي الى إصدار قوائم مالية ذات جودة أعلى من الموثوقية والمصداقية وبالتالي تحسين القيمة الإقتصادية والتنافسية للشركة وبما يسهم في تسهيل إتخاذ القرارات من قبل المستثمرين وفيما يلي الشكل الذي يوضح التكامل: شكل يوضح الهيكل العام للتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية وأثره على جودة المراجعة الخارجية. المصدر: من إعداد الباحث ثانياً :تحليل نتائج الدراسات السابقة: فيما له علاقة بموضوع الدراسة تم إستعراض مجموعة من الدراسات السابقة وظهر عنها عدد من النتائج يمكن عرضها فيما يلي: تحليل للدراسات السابقة التي تناولت الآليات الداخلية للحوكمة: يتضح من خلال الدراسات السابقة أن هناك إختلافاً في النتائج بين تلك الدراسات حيث أشارت دراسة (عيطة، 2020) إلى وجود علاقة بين خصائص مجلس الإدارة المتمثلة في (حجم مجلس الإدارة، وإستقلالية مجلس الإدارة) على جودة المراجعة، كما وجد بأن إزدواجية الرئيس التنفيذي يعزز من ممارسات إدارة الأرباح وأن وجود أعضاء من الإناث في مجلس الإدارة أو كمديرات لا يساعد في الحد من مشكلة ممارسة إدارة الأرباح (Ishak et al., 2016)، وعلى العكس وجد بأن هناك علاقة عكسية بين ممارسات إدارة الأرباح وبين نسبة تمثيل الإناث في مجلس الإدارة وعلاقة طردية بين نسبة الإناث المستقلات في مجلس الإدارة وخصوصاً عندما يكون رئيس المجلس من الإناث وممارسات إدارة الأرباح (العيسوي، 2017)، وأشارت دراسة (مليجي، 2014) إلى أن إستقلال مجلس الإدارة كأحد خصائصه له تأثيراً معنوياً على مستوى التحفظ المحاسبي بينما حجم المجلس وعدد مرات إجتماعهم لا يوجد له تأثيراً معنوياً، فيما وجد أن هناك علاقة جوهرية بين خصائص مجلس الإدارة بشكل عام ومستوى التحفظ المحاسبي بينما وجد إختلاف في العلاقة بينه وبين كل خاصية على حدة، فخاصية حجم المجلس لها علاقة سلبية غير جوهرية، وعلاقة إيجابية جوهرية مع إستقلال المجلس والفصل بين وظيفتي رئيس المجلس والمدير التنفيذي وعلاقة إيجابية غير جوهرية مع تنوع مجلس الإدارة وفقاً للجنس (العيسوي والطحان، 2020)، وأشارت دراسة (Shan, 2014) إلى أن حجم مجلس الإدارة وعدد المدراء المستقلين وعدد إجتماعات المجلس ليس لها اي تأثير على جودة المراجعة، وأوضحت دراسة (صالح، وأخرون، 2016) إلى وجود علاقة طردية بين مجلس الإدارة كأحد الآليات الداخلية للحوكمة ومستوى التحفظ المحاسبي في التقارير المالية، ووجد عدم تأثير للعديد من خصائص مجلس الإدارة فيما يتعلق بنسبة تمثيل الإناث وحجم وإستقلال المجلس وإزدواجية منصب رئيس المجلس على فترة تأخر إصدار تقرير مراقب الحسابات فيما عدا جهد مجلس الإدارة ممثلاً بعدد الإجتماعات السنوية يرتبط بعلاقة عكسية مع فترة تأخر إصدار تقرير مراقب الحسابات (مطاوع، 2019)، وتشير دراسة (بوسنة، 2018) إلى أن إستقلالية لجنة التعيينات تعتبر من العوامل التي ترفع من جودة الأرباح وأن عدد اجتماعات مجلس الإدارة وإستقلالية لجنة التعويضات تعتبر من العوامل التي تخفض من جودة المراجعة، بينما وجد أن هناك إرتباط غير معنوي بين خصائص مجلس الإدارة وجودة الأرباح في البيئة المصرية (الفولي، 2018)، وأشارت دراسة (الشاهد، 2018) إلى وجود علاقة ذات دلالة إحصائية سالبة بين حجم مجلس الإدارة وعدد إجتماعاته وجودة الأرباح، بينما لا توجد علاقة بين إستقلالية المجلس وجودة الأرباح، وعلى العكس من ذلك وجد أن إستقلالية المجلس تفسر ممارسات إدارة الأرباح ومن ثم جودتها بينما حجم المجلس وإزدواجية المدير التنفيذي لا تفسر ذلك (Ali & Desoky, 2015)، ووجدت دراسة (Wu, J. et al., 2021) أن خصائص مجلس الإدارة ترتبط ارتباطاً وثيقاًوسلبياً بإعادة إصدار القوائم المالية، وعلى العكس من ذلك وجد أن خصائص مجلس الإدارة ليس لها اي أهمية في إعادة إصدار القوائم المالية (Hasnan, et al., 2020)، فيما دراسة أخرى أشارت إلى أن إستقلال مجلس الإدارة والتنوع فيه لهما أثر في الحد من إدارة الأرباح، وإزدواجية رئيس المجلس لها أثر على زيادة إدارة الأرباح وبالمقابل فأن حجم المجلس ليس له اي أثر على إدارة الأرباح (Andayani, et al., 2019)، وهو ما تؤكدة دراسة (Alm El-din, 2021) بإضافة وجود أثر لعدد إجتماعات المجلس على إدارة الأرباح، كما أشارت دراسة (Zureigat, 2015) إلى وجود علاقة إيجابية بين عدد إجتماعات المجلس وحجمه مع تقييم الإستمرارية وعلاقة سلبية بينها وبين إستقلال المجلس وإزدواجية الرئيس التنفيذي، ووجدت دراسة (Elshawarby, 2019) أن لحجم المجلس وإستقلاله وخبرة أعضاؤه أثر في تأخير إصدار تقرير المراجعة فيما إزدواجية المدير التنفيذي وتوازن الاعضاء بين تنفيذيين وغير تنفيذيين لي لها أثر، بينما هناك أثر إيجابي لإزدواجية الرئيس التنفيذي وأثر سلبي لحجم المجلس والتنوع بين الجنسين على تأخير تقرير المراجعة (Chalu, 2021). وتشير الدراسات إلى أن لجنة المراجعة وفعاليتها لها أثر على جودة المراجعة وكذا بعض المتغيرات الأخرى التي ذكرت فيها فقد أظهرت دراسة أن هناك دور للجان المراجعة في تحسين جودة المراجعة الخارجية ولا سيما فيما يتعلق بفعاليتها (العربيد وأخرون، 2014)، كما وجد عدم تأثير العديد من الخصائص المتعلقة بلجنة المراجعة على فترة تأخر إصدار تقرير مراقب الحسابات، فيما عدا علاقة عكسية بين سلطة لجنة المراجعة وتأخر إصدار تقرير مراقب الحسابات (مطاوع، 2019)، ووجد أن هناك علاقة طردية وذات دلالة إحصائية بين كل من لجنة المراجعة كأحد الآليات الداخلية لحوكمة الشركات ومستوى التحفظ المحاسبي في التقارير المالية (صالح وأخرون، 2016)، وأختبرت دراسة (Islahuzzaman et al., 2018) العوامل المؤثرة على جودة التقارير المالية سواء بشكل مباشر او غير مباشر وتبين وجود أثر للجنة المراجعة على جودة التقارير المالية، كما وجد أن هناك دور للجنة المراجعة في جودة خدمات المراجعة الخارجية حيث أن عمل لجان المراجعة كطرف محايد للفصل في المنازعات التي تحدث بين المراجع الخارجي وإدارة لشركة يزيد من جودة المراجعة الخارجية، في حين اتضح أنه لاوجود اي أثر للجنة المراجعة على جودة الأرباح (بوسنة، 2018) و (الشاهد، 2018)، بينما أشارت دراسة (Ali & Desoky, 2015) إلى أن لجنة المراجعة تفسر ممارسات إدارة الأرباح ومن ثم جودتها، ووجدت دراسة (Wu, J. et al., 2021) أن خصائصها ترتبط ارتباطاً وثيقاً وسلبياً بإعادة إصدار القوائم المالية، وعلى العكس من ذلك وجد أن خصائصها ليس لها اي أهمية في إعادة إصدار القوائم المالية (Hasnan, et al., 2020)، كما أن هناك علاقة إيجابية وغير معنوية بين اللجنة وتقييم الإستمرارية (Zureigat, 2015)، وعلى العكس من ذلك فأن خصائص لجان المراجعة المتعلقة بالخبرة المالية والمحاسبية، وعدد الإجتماعات الدورية للجنة وإستقلالها وحجمها لا يوجد لها تأثيراً معنوياً على مستوى التحفظ المحاسبي (عبدالحليم، 2018)، وللجنة المراجعة أثر على تأخير تقرير المراجع (Juwita, et al., 2020)، وكذلك هناك أثر إيجابي لحجم لجنة المراجعة على تأخير تقرير المراجعة وأثر سلبي للتفويض (Chalu, 2021)، ووجود علاقة سلبية معنوية لخبرة أعضاء اللجنة وفترة تأخير إصدار التقرير وعلاقة إيجابية معنوية لحجم اللجنة ولا يوجد أثر للخصائص الأخرى (باجاحر وأخرون، 2022)، ووجد ان هناك أثر إيجابي وغير معنوي لكل من إستقلال اللجنة وأنشطتها وخبرة أعضاؤها على جودة الأرباح وأثر سلبي لحجمها (عبدالمجيد، 2017)، وأشارت دراسة ( ربيع، 2020) و (مليجي وملو العين، 2014) إلى انه يوجد أثر إيجابي معنوي لإستقلال اللجنة وحجمها ودورية إجتماعاتها وخبرة ألاعضاء على رأي مراقب الحسابات بشأن الإستمرارية. وتلعب المراجعة الداخلية كأحد آليات الحوكمة الداخلية دوراً مهماً في الشركات إلا أنها قد تعاني من ضعف فقد أظهرت دراسة أجريت على الشركات المساهمة في سوق الأوراق المالية المصرية أن آلية المراجعة الداخلية لها علاقة طردية بمستوى التحفظ المحاسبي (صالح وأخرون، 2016)، وفيما يتعلق بجودة المراجعة الخارجية وجد أن هناك دور لآلية المراجعة الداخلية في تحقيقها بالإضافة إلى جودة التقارير المالية (خليدة وسردوك، 2017)، كما أن هناك إرتباط إيجابي بين حوكمة الشركات والمراجعة الداخلية ورسوم المراجعة حيث أنه كلما كانت الحوكمة فعّالة تحسنت جودة المراجعة الداخلية (AlQadasi & Abidin, 2018)، وللمراجعة الداخلية كأحد آليات الحوكمة علاقة تأثير معنوية على جودة التقارير المالية (Islahuzzaman et al., 2018) و (عبدالفتاح، 2019)، ولجودة المراجعة الداخلية علاقة إرتباط عكسية مع إدارة الأرباح (تركي والجمال، 2014)، كما أن لحجم إدارة المراجعة والخبرة والشهادات المهنية أثر إيجابي على جودة المراجعة مقاسة بإدارة الأرباح (Putri & Ramadhan, 2022)، ولجودة المراجعة علاقة سلبية مع الاستحقاقات الغير عادية (Ismael & Kamel, 2021)، وأشارت دراسة (Ratri, et al., 2020) إلى وجود تاثير سلبي وهام للمراجعة الداخلية على رأي المراجع الخارجي شأن الاستمرارية، وأخيرا اتضح أن المراجعة الداخلية ليس لها تأثير على تاخير تقرير المراجعة (Juwita, et al., 2020). تحليل للدراسات السابقة التي تناولت المعايير الدولية للمراجعة الداخلية: يتضح من الدراسات السابقة أن هناك إختلافاً في نتائج تطبيق المعايير الدولية المهنية لممارسة مهنة المراجعة الداخلية وكذلك الأثر منها على المتغيرات التابعة، فقد أشارت دراسة (يزيد، 2017) إلى أن ممارسة المراجعة الداخلية في الشركات الجزائرية تتوافق إلى حد كبير مع المعايير الدولية لممارسة مهنة المراجعة الداخلية، كما أن هناك علاقة بين الإلتزام بتطبيق المعايير الدولية للمراجعة الداخلية وتحسين ادائها (عزيز وأخرون، 2021)، وعلى العكس من ذلك اتضح بأن الشركات الروسية لازالت تمشي ببطئ للتوافق مع المعايير وأن هناك صعوبات في التطبيق (Vardanyan et al., 2019)، بينما أظهرت دراسة أخرى أن الشركات التي لديها اقسام مراجعة داخلية وتلتزم بشكل كبير بالمعايير تكون جودة التقارير المالية لديها ذات جودة أفضل وأن كفاءة المراجعة الداخلية وإلتزامها بالمعايير تؤثر على جودة التقارير المالية (Alzeban, 2019)، وتؤكد دراسة (Rashid et al., 2018) أن هناك علاقة قوية بين إلتزام موظفي اقسام المراجعة بمعايير المراجعة الداخلية وإستقلاليتهم وبين قسم المبيعات من حيث المراجعة ودقة البيانات والتقليل من الاخطاء في الشركات الليبية، وأنه يتم التخطيط لأعمال المراجعة الداخلية ولكن لا تشمل الخطة عدد أفراد المراجعة ولا الموازنة المطلوبة ولا التوسع في الإدارة (ابو رويلة وأخرون، 2017)، كما أن تطبيق المعايير وتحسين العلاقة بين المراجعين الداخليين والخارجيين له دور كبير في الحد من الفساد (Aloudat et al., 2020) و (الزبير، 2014)، واتضح أن الجامعات الاردنية تطبق جزء من معايير المراجعة فيما يتعلق بالجودة والتنفيذ بينما معايير الأداء لا يتم استخدامها نتيجة بعض الصعوبات التي حالت دون ذلك (Bani-Ahmed, 2017)، وأظهرت دراسة (Kaya & Uktu, 2021) أن معايير الصفات والأداء تتعلق بممارسات أنشطة المراجعة الداخلية في البنك بتركيا، ووجد أن الأداء المالي في البنوك يرتبط بعلاقة إيجابية بمعايير المراجعة ولكن لاتزال غير خاضعة للتطبيق بشكل كبير (Fatah et al., 2021) و (Hazaea et al., 2020)، ويؤكد ( Murad et al., 2016) بأن شركات القطاع الخاص في اليمن تطبق معايير الأداء ويتفاوت التطبيق من معيار إلى أخر بين مستوى جيد وضعيف، ووجد أن هناك علاقة إيجابية بمستوى متوسط بين معايير الصفات والأداء وجودة المراجعة الداخلية (Haxhiraji & Uc, 2015)، كما أن معظم المراجعين الداخليين في الوحدات الحكومية في أندونيسيا يلتزمون بأكثر المعايير فيما عدا مراجعة المشرف لورقة العمل ووقت انتهاء التقرير فهناك ضعف في الإلتزام بها (Basri et al., 2016)، ووجدت دراسة ايضاً أن جودة ووظائف وإجراءات المراجعة الداخلية تتوافق مع المعايير الدولية لها ولكن بدرجة مختلفة من الأهمية (Sudirman, et al., 2021) و (Krichene & Baklouti, 2021)، ومن جانب أخر كشفت دراسة أن معايير الصفات والأداء لها تأثير على فعالية المراجعة الداخلية (Onay, 2021)، وأشارت دراسة اجريت في 22 دولة على واقع تطبيق المعايير فيها ووجد أن هناك علاقة إيجابية بين جودة المراجعة والمعايير الدولية وأنها تعزز من ممارسة المراجعة الداخلية (Feghali & Hallak, 2019)، وتوصلت دراسة ( ابو جبل، 2016) إلى أن هناك تأثير إيجابي لجودة المراجعة الداخلية على الحد من إعادة إصدار القوائم المالية، وأوضحت دراسة (محمود، 2020) عدم مواكبة معايير المراجعة الداخلية للتطورات في مجال تحليل البيانات الضخمة، وخلصت دراسة (Alknani, 2020) إلى أن نطاق عمل وحدة المراجعة الداخلية والإهتمام المهني للمراجع الداخلي يمثلان أهم جانبين من جوانب جودة المراجعة الداخلية، والتي لها تأثير على طبيعة وتوقيت وإجراءات المراجعة الداخلية، وبالتالي التأثير على المراجعة الخارجية، كما وجد أن هناك علاقة ذات دلالة إحصائية بين الإلتزام بمعايير المراجعة الداخلية ووقت إصدار تقرير المراجعة الخارجية (سيد وأخرون، 2020). فرض الدراسة: يتمثل فرض الدراسة استناداً الى مشكلة الدراسة فيما يلي: "لا يؤثر التكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية على جودة المراجعة الخارجية". الدراسة التطبيقية أولاً: مجتمع وعينة الدراسة: بالنظر إلى دليل الحوكمة والذي ينحصر تأثيره على القوائم المالية للشركات المدرجة منذ عام 2016 أي أن مدة تأثيره على الشركات هي خمسة أعوام فقط، وبذلك تنحصر عينة الدراسة في الفترة الزمنية من 2018 إلى 2021 لعدد 100 شركة مدرجة في المؤشر EGX 100. وبذلك يتمثل الحجم المبدئي للعينة في عدد 400 مشاهدة (100 شركة × 4 سنوات). وبإستبعاد عدد 76 مشاهدة تتعلق بالمؤسسات المالية وعدد 88 مشاهدة تتعلق ببيانات مفقودة لبعض الشركات المدرجة بالعينة، وبإستبعاد ايضاً عدد 24 مشاهدة خاصة بمجموعة من القيم الشاذة والمتطرفة، بحيث أصبح الحجم النهائي للعينة عدد 212 مشاهدة من عدد 53 شركة من الشركات المقيدة في البورصة المصرية، ويمكن تلخيص إجراءات تحديد العينة من خلال الجدول التالي: جدول رقم (1) إجراءات تحديد عينة الدراسة بيان عينة سنوية الحجم المبدئي للعينة 400 (-) مشاهدات تتعلق بالمؤسسات المالية 76 (-) البيانات المفقودة 88 (-) القيم الشاذة والمتطرفة 24 صافي العينة 212 ثانياً: أدوات القياس ونموذج الدراسة: انطلاقاً من الفروض الإحصائية سالفة العرض في الدراسة النظرية لهذا البحث فأنه يصبح من الأهمية بمكان تحديد متغيرات الدراسة وصياغة نموذج الدراسة، وذلك على النحو التالي: المتغيرات المستقلة للدراسة: تتمثل المتغيرات المستقلة محل الإهتمام بالدراسة الحالية في كلٍ من: أولاً: الآليات الداخلية للحوكمة: تتعدد آليات الحوكمة بين الأدبيات المحاسبية المختلفة وسيركز الباحث في هذه الدراسة على إختيار ثلاثة آليات فقط من الآليات الداخلية للحوكمة وهي: مجلس الإدارة، ولجان المراجعة، والمراجعة الداخلية، وتم تصميم مؤشر لكلٍ منهما وذلك على النحو التالي: مجلس الإدارة: قام الباحث بتصميم مؤشر لقياس مستوى إلتزام مجلس الإدارة كأحد آليات الحوكمة استناداً إلى الدراسات السابقة (Shan, (2014); Ishak, et al., (2016)) و (مطاوع، (2019)) مكون من خمسة عناصر تتمثل في مدى إستقلالية مجلس الإدارة، حجم مجلس الإدارة، عدد إجتماعات مجلس الإدارة، التنوع في مجلس الإدارة، إزدواجية رئيس مجلس الإدارة، حيث يأخذ كل منها القيمة 1 والقيمة صفر فيما عدا ذلك، بالاضافة الى القيمة المعيارية لكل من حجم مجلس الإدارة وعدد إجتماعاته والتي تتمثل في 5 و 4 على التوالي. ونتاجاً لذلك تكون القيمة الإجمالية المثالية للمؤشر خمس درجات، وبالتالي تتباين المشاهدات فيما بينها في هذه الدرجات بإختلاف الشركات والفترة الزمنية. لجنة المراجعة: قام الباحث بتصميم مؤشر لقياس مستوى إلتزام لجنة المراجعة كأحد آليات الحوكمة استناداً إلى الدراسات السابقة (Islahuzzaman, et al., (2018)) و (مطاوع، (2019)؛ صالح، وأخرون، (2016)) مكون من خمسة عناصر تتمثل في إستقلالية لجنة المراجعة، التحديد الواضح للسلطات والمسئوليات، حجم لجنة المراجعة، التنوع في لجنة المراجعة، عدد إجتماعات لجنة المراجعة، حيث يأخذ كل منها القيمة 1 والقيمة صفر فيما عدا ذلك، وبدلالة القيمة المعيارية ايضاً لكل من عدد أعضاء اللجنة وعدد اجماعاتها والتي تتمثل في 3 و 4 على التوالي. ونتاجاً لذلك تكون القيمة الإجمالية المثالية للمؤشر خمس درجات، وبالتالي تتباين المشاهدات فيما بينها في هذه الدرجات بإختلاف الشركات والفترة الزمنية. المراجعة الداخلية: قام الباحث بتصميم مؤشر لقياس مستوى التزام المراجعة الداخلية كأحد أدوات الحوكمة استناداً إلى الدراسات السابقة (CIIA, 2022; Turetken, O. et al., 2019; Krichene & Baklouti, 2021; Zureigat, 2015) مكون من خمسة عناصر تتمثل في الإستقلالية والموضوعية، نطاق المراجعة، خطة المراجعة، تقارير المراجعة، السياسات والإجراءات، يأخذ كل منها القيمة 1 والقيمة صفر فيما عدا ذلك. ونتاجاً لذلك تكون القيمة الإجمالية المثالية للمؤشر خمس درجات، وبالتالي تتباين المشاهدات فيما بينها في هذه الدرجات بإختلاف الشركات والفترة الزمنية. ثانياً: معايير المراجعة الداخلية: تتمثل معايير المراجعة الداخلية في كلٍ من معايير الصفات اللازم توافرها في إدارة المراجعة الداخلية، ومعايير الأداء اللازم تحقيقه من قبل إدارة المراجعة الداخلية. وبالتالي، يمكن للباحث قياس كلا النوعين من المعايير من وجهة نظر العديد من الدراسات السابقة (Aloudat A. et al., 2020; Hazaea S. et al., 2020; Alknani, 2020; Kaya & Utku, 2021; Onay, 2021; Alzeban, 2019) (سيد وأخرون، 2020؛ أبو جبل، 2016) وذلك بأخذ القيمة 1 اذا توافرت تلك المعايير والقيمة صفر فيما عدا ذلك. المتغير التابع للدراسة: يتمثل المتغير التابع للدراسة في جودة المراجعة الخارجية ويمكن قياسها بإستخدام العديد من الأدوات التي تتمثل في: ممارسات إدارة الأرباح، إعادة إصدار القوائم المالية، رأي المراجع بشأن الإستمرارية، فترة التعاقد مع المراجع الخارجي، وقت المراجعة (فترة تأخير التقرير) ويمكن للباحث توضيح كلٍ منها على النحو التالي: ممارسات إدارة الأرباح كمقياس لجودة المراجعة الخارجية: ويمكن قياسها من خلال فجوة الخيارات المحاسبية، ومن ثم يمكن للباحث إستخدام نموذج جونز المعدل المقوم بالأداء والذي تم تطويره من قبل دراسة Kothari et al. (2005)، بحيث تمثل القيمة المطلقة للمستحقات التقديرية المستخرجة من ذلك النموذج مقياس عكسي لجودة الإستحقاقات ومن ثم جودة عملية المراجعة. ويأخذ النموذج الشكل التالي: TACC/LagTA = α0 + α1(1/LagTA) + α2(ΔREV- ΔREC)/LagTA + α3(LagROA) + α4(PPE/LagTA) + ɛ.........................(1) حيث إنه بالنسبة لكل شركة في كل سنة: TACC = المستحقات الكلية، وتساوي الفرق بين صافي الدخل من واقع قائمة التدفقات النقدية وصافي التدفقات النقدية الناتجة من الأنشطة التشغيلية؛ ΔREV = التغير في صافي المبيعات؛ ΔREC = التغير في صافي العملاء وأوراق القبض؛ LagROA= العائد على الأصول للسنة السابقة، ويساوي صافي الدخل للسنة السابقة من واقع قائمة التدفقات النقدية مقسوماً على إجمالي أصول السنة السابقة؛ PPE = إجمالي الأصول الثابتة (قبل خصم مجمع الإهلاك)؛ LagTA = إجمالي الأصول في السنة السابقة. وسيتم تشغيل هذا النموذج رقم (1) باستخدام التحليل القطاعي (Cross-Sectional) أي لكل سنة على حدة بحيث لا يقل عدد المشاهدات عن 8 في السنة الواحدة على أن يتم إستخدم القيمة المطلقة لبواقي النموذج كمقياس للإستحقاقات الإختيارية، فكلما زادت قيمة تلك الإستحقاقات بغض النظر عن إشارتها دل ذلك على إحتمالية وجود أخطاء أو تلاعب أو غش في رقم الأرباح، ومن ثم تشير إلى إنخفاض في جودة التقرير المالي. إعادة إصدار القوائم المالية كمقياس لجودة المراجعة الخارجية: متغير وهمي يأخذ القيمة 1 عند إعادة إصدار القوائم المالية والقيمة صفر فيما عدا ذلك. رأي المراجع بشأن الإستمرارية كمقياس لجودة المراجعة الخارجية: متغير وهمي يأخذ القيمة 1 عند إبداء رأي متحفظ بشأن الإستمرارية والقيمة صفر فيما عدا ذلك. فترة التعاقد مع المراجع الخارجي كمقياس لجودة المراجعة الخارجية: متغير وهمي يأخذ القيمة 1 عند تغيير فترة التعاقد مع المراجع الخارجي والقيمة صفر فيما عدا ذلك. تأخير تقرير المراجع كمقياس لجودة المراجعة الخارجية: متغير وهمي يأخذ القيمة 1 عند تأخير تقرير المراجعة والقيمة صفر فيما عدا ذلك. المتغيرات الضابطة للعلاقة: في نطاق الدراسة الحالية، تصبح المتغيرات الضابطة للعلاقة أكثر ارتباطاً بجودة المراجعة الخارجية من زاوية الإستحقاقات المحاسبية، وقد تم إستخدام هذه المتغيرات الضابطة لتحييد أثر المستقل على التابع والتحكم في بعض العوامل المتعلقة بطبيعة المنشأة والتي من المحتمل أن تؤثر على المتغير التابع، وتتمثل أهم هذه المتغيرات الضابطة وفقاً للعديد من الدراسات السابقة (Lys et al., 2015; Chen et al., 2018; De Simone et al., 2020;) في كلٍ من حجم الشركة معبراً عنه بلوغاريتم إجمالي قيمة الأصول في بداية العام، وفرص نمو الشركة ويمكن قياسها بنسبة القيمة السوقية إلى القيمة الدفترية لحقوق الملكية للشركة في نهاية السنة، والتي يتم حسابها من خلال قسمة القيمة السوقية لحقوق الملكية (متمثلة في حاصل ضرب عدد الأسهم القائمة في سعر الاقفال للسهم في تاريخ إعداد الميزانية) على القيمة الدفترية لحقوق الملكية. والرافعة المالية ويمكن قياسها باستخدام نسبة اجمالي الإلتزامات إلى إجمالي الأصول. والجدير بالذكر أن الباحث سيقوم بالإعتماد على الإنحدار اللوجيستي لقياس الأثر على بقية المتغيرات التابعة التي تستند إلى المتغيرات الوهمية، ومن ثم تختلف المتغيرات الضابطة في هذه العلاقة عنها في العلاقة السابقة حيث تتمثل أهم المتغيرات الضابطة لهذه العلاقة في مؤشر الخسارة الذي يعد بمثابة متغير وهمي يأخذ القيمة 1 في حالة وجود خسارة والقيمة صفر فيما عدا ذلك، بالإضافة إلى مؤشر العسر المالي التالي: Z-score = -4,336 [-4,513×(صافي الربح/إجمالي الأصول)]+ 5,679×(إجمالي الالتزامات/إجمالي الأصول)+ 0,004×(الأصول المتداولة /الإلتزامات المتداولة) ثالثاً: نموذج الإختبار الإحصائي لفرض الدراسة: يتنبأ الفرض الإحصائي للدراسة بتحليل أثر التكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية على جودة المراجعة الخارجية، وفي ظل إنقسام المتغيرات المستقلة الخاصة بكلٍ من الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية إلى مجموعة من المتغيرات الفرعية فأنه يمكن للباحث صياغة نماذج إنحدار للربط بين متغيرات الدراسة على النحو التالي: Audit Quality = β0 + β1 AS + β2 PS + β3 MB + β4 AC + β5 IA + β6 Controls + ɛ…………………………………………… (2) رابعاً: إختبار التكامل المشترك بين المتغيرات المستقلة والمتغير التابع: ويمكن تحقيق ذلك من خلال إستخدام منهجية جوهانسن Johansen tests for cointegration والتي تعتمد على تقدير علاقة التكامل بين المتغيرات المتعددة، وتكمن فكرة الإختبار في تقدير رتبة المصفوفة r التي تعبر عن عدد علاقات التكامل المشترك بين المتغيرات، فمن خلال إختبار القيمة العظمى أو ما يطلق عليه الإختبار التتابعي، حيث تمثل الفرضية الصفرية H0: r = 0، وتكون الفرضية البديلة H1: r ≥ 1 عند وجود إتجاه عام دون قاطع وبحد أقصى k-1، حيث أن k تمثل عدد المتغيرات الواردة في النموذج، ويتم الإعتماد في تفسير النتائج على قيمتي 𝝀-Trace and 𝝀-Max والتي يجب أن تكون أقل من القيمة الحرجة حتى يمكن رفض القيمة الفرضية الصفرية وقبول الفرضية البديلة الدالة على وجود خاصية التكامل المشترك بين المتغيرات. والجدول رقم (2) يوضح فحص التكامل المشترك بين المتغير التابع وأبعاد المتغيرات المستقلة الخاصة بالدراسة، بهدف إختبار فرض وجود تكامل مشترك من عدمه بين أبعاد المتغيرات، وكانت النتائج كما يلي: جدول رقم (2): نتائج إختبارات التكامل المشترك Rank ( r ) Trace Stat. Critical Value Max Stat. Critical Value 0 415.08 - 115.07 - 1 230.2 282.43 31.96 77.59 2 152.2 281.56 14.25 76.16 3 171.33 284.91 14.64 74.23 4 98.57 284.87 15.6 76.89 5 57.22 280.13 12.31 77.75 6 120.04 280.07 67.13 79.53 7 198.9 281.7 20.35 72.82 8 213.28 284 61.09 81.76 9 137.2 285.43 28.32 77.38 10 32.23 279.87 45.22 82.08 Obs 212 Optimal LAG 2 Trend Constant يوضج الجدول السابق نتائج إختبارات التكامل المشترك بين أبعاد المتغيرات للدراسة، حيث تبين خانات rank بالجدول إختبار فرضيات التكامل المشترك بين المتغير التابع وأبعاد المتغيرات المستقلة من 0 إلى 10، وهو ما توضحه القيم الخاصة Trace Stat. & Max Stat. عند القيم الحرجة 5%، حيث تنص الفرضية على رفض الفرض العدم اذا كانت قيمة trace وقيمة max أكبر من القيمة الحرجة والعكس صحيح، ومن خلال فحص نتائج إختبار الفرضية تبين أن قيمتي trace and max قد كانت أقل من القيم الحرجة بدءً من نقطة 1 تكامل مشترك، وهو ما يعني وجود تكامل مشترك بين المتغير التابع جودة المراجعة وأبعاد المتغيرات المستقلة جميعها. خامساً: التحليل الوصفي: تشير الإحصاءات الوصفية إلى طبيعة عينة الدراسة وشكل توزيع المنحنى الخاص بكل متغير على حدة، وفي إطار الدراسة الحالية يصبح من الأهمية بمكان تحديد شكل توزيع متغيرات الدراسة من خلال الإحصاءات الوصفية لأهمية المقارنة بالدراسات الأخرى ذات الصلة، ومن ثم تتضح أهمية الإحصاءات الوصفية في توضيح شكله وكيفية توزيعه بين الشركات. وقد تم إجراء التحليل الوصفي لمتغيرات الدراسة بإستخدام برنامج (STATA V.14)، ويوضح الجدول رقم (3) نتائج التحليل الوصفي لمتغيرات الدراسة: جدول رقم (3) الإحصاءات الوصفية Variables Minimum Maximum Mean Std. Deviation Skewness Kurtosis Audit Quality (EM) 0.05 0.098 0.062 0.031 1.286 5.752 Audit Quality (FS) 0 1 0.15 0.002 0.999 3.797 Audit Quality (AO) 0 1 0.26 0.018 0.114 5.295 Audit Quality (AT) 0 1 0.36 0.021 1.505 3.892 Audit Quality (RL) 0 1 0.28 0.012 2.842 8.805 MB 1 5 4.15 0.48 0.032 0.284 AC 1 5 3.68 0.61 2.946 0.956 IA 1 5 3.96 0.55 2.357 0.814 AS 0 1 0.92 0.18 0.324 0.594 PS 0 1 0.85 0.16 1.57 6.143 Log Size 3.451 8.711 4.236 1.528 2.277 6.257 Growth 0.86 1.125 0.95 0.56 1.428 0.926 Lev 0.66 0.87 0.35 0.21 2.183 0.843 Loss 0 1 0.18 0.26 1.261 8.862 Z-Score 2.781 5.297 3.481 1.286 2.91 4.618 إنطلاقاً من العرض السابق لجدول الإحصاءات الوصفية رقم (3) يمكن للباحث توضيح بعض الملاحظات الهامة المتمثلة فيما يلي: أولاً، المتوسط الحسابي للمتغيرات الخاصة بجودة المراجعة المتمثلة في Audit Quality (EM), Audit Quality (FS), Audit Quality (AO), Audit Quality (AT), Audit Quality (RL) الخاصة بجودة المراجعة بإستخدام الإستحقاقات وإعادة إصدار القوائم المالية ورأي المراجع المتحفظ وفترة تعاقد المراجع، وتأخير فترة التقرير على التوالي تبلغ 0.062، 15%، 26%، 36%، 28% على التوالي، وهي نسب منخفضة إلى حد ما مما يشير إلى إرتفاع جودة المراجعة نسبياً حيث ينخفض مستوى الإستحقاقات المحاسبية وإعادة إصدار القوائم المالية ورأي المراجع المتحفظ وفترة تعاقد المراجع، وتأخير فترة التقرير. ثانياً، إرتفاع الوسط الحسابي لمؤشر مجلس الإدارة MB الذي يبلغ 4.15 وهو يقترب كثيراً من الحد الأقصى للمؤشر والبالغ 5، مما يدل على إرتفاع فعالية مجلس الإدارة كأحد الآليات الداخلية للحوكمة. ثالثاً، إرتفاع الوسط الحسابي لمؤشر لجنة المراجعة AC الذي يبلغ 3.68 وهو يقترب كثيراً من الحد الأقصى للمؤشر والبالغ 5، مما يدل على إرتفاع فعالية لجنة المراجعة كأحد الآليات الداخلية للحوكمة. رابعاً، إرتفاع الوسط الحسابي لمؤشر المراجعة الداخلية IA الذي يبلغ 3.98 وهو يقترب كثيراً من الحد الأقصى للمؤشر والبالغ 5، مما يدل على إرتفاع فعالية المراجعة الداخلية كأحد الآليات الداخلية للحوكمة. خامساً، إرتفاع الأوساط الحسابية الخاصة بالمعايير الدولية للمراجعة الداخلية حيث أن قيم الأوساط الحاسبية تبلغ 92%، 85% لمعايير الصفات ومعايير الأداء على التوالي، وفي ذلك دلالة على توافر معايير الصفات والأداء للمعايير الدولية للمراجعة الداخلية لعينة الدراسة. سادساً، إعتدال توزيعات المتوسطات الحسابية للمتغيرات الرقابية Log Size, Growth, Lev, Loss, Z-Score حيث تبلغ 4.236، 0.95، 0.35، 0.18، 3.481 على التوالي وجميعها تتوسط القيم الدنيا والقصوى للمشاهدات المدرجة بعينة الدراسة. وأخيراً، يلاحظ الباحث إنخفاض مستوى الإنحراف المعياري لكافة مشاهدات الدراسة مما يدل على إنخفاض مستوى التشتت لعينة الدراسة بشكل عام، كما يتبين للباحث إنخفاض معاملات الإلتواء حيث تتراوح بين ±3، وكذلك إنخفاض معاملات التفرطح حيث تترواح بين ± 10 مما يدل على إعتدال توزيع البيانات. وتأسيساً على العرض السابق لبعض نتائج الإحصاءات الوصفية المتعلقة بالمتغيرات محل الإهتمام بالدراسة يتضح للباحث أن نتائج الدراسة الحالية قابلة للمقارنة بنتائج الدراسات الأخرى السابقة وذات الصلة بموضوع الدراسة. وبناءً على ما سبق تم إختبار الصدق التمايزي عن طريق الجذر التربيعي لمتوسط التباين المستخرج، وأظهرت نتائج التحليل الإحصائي والتي يوضحها الجدول التالي أن جميع قيم (Square root of AVE) مقبولة حيث أن جميع قيم معاملات إرتباط كل بعد أو متغير بنفسه أكبر من إرتباطه بباقي متغيرات الدراسة الأخرى (Hair, et al., 2010). مما يؤكد وجود صدق تمايزي وإتساق عالي للمقياس المستخدم في الدراسة. جدول رقم (4) مصفوفة الإرتباط بين المتغيرات باستخدام الجذر التربيعي لـ (AVE) المتغيرات مجلس الإدارة لجنة المراجعة المراجعة الداخلية المعايير الدولية للمراجعة الداخلية جودة المراجعة الخارجية مجلس الإدارة 0.847 لجنة المراجعة 0.817 0.866 المراجعة الداخلية 0.803 0.84 0.849 المعايير الدولية للمراجعة الداخلية 0.828 0.805 0.821 0.912 جودة المراجعة الخارجية 0.829 0.812 0.833 0.843 0.854 سادساً: تحديد معاملات الإرتباط: تشير معاملات الإرتباط إلى طبيعة العلاقة الإرتباطية بين المتغيرات المستقلة للدراسة والمتغير التابع كما توضح إتجاه العلاقة سواء كانت طردية أو عكسية وهو ما يعد بمثابة تمهيد لشكل العلاقة بين المتغيرات إلى حين التوصل إلى النتيجة النهائية من خلال نتائج تحليل الإنحدار، بالإضافة إلى أن هذه المصفوفة تساهم في تكوين رأي مبدئي عن مشكلة الإزدواج الخطي، وقد أسفرت نتائج التحليل الإحصائي عن الجدول (5). ويتضح من نتائج التحليل الإحصائي وجود علاقة عكسية معنوية بين الآليات الداخلية للحوكمة المتمثلة في: مجلس الإدارة ولجان المراجعة والمراجعة الداخلية وكلٍ من الإستحقاقات، وإعادة إصدار القوائم المالية، ورأي المراجع بشأن الإستمرارية، وفترة التعاقد مع المراجع الخارجي، وتأخير تقرير المراجعة كمقاييس لجودة المراجعة الخارجية. وتشير تلك العلاقة العكسية إلى أن زيادة قوة الآليات الداخلية للحوكمة تؤدي إلى زيادة جودة المراجعة الخارجية نتيجة إنخفاض مستوى الإستحقاقات، وإنخفاض مرات إعادة إصدار القوائم المالية، وإنخفاض رأي المراجع المتحفظ بشأن الإستمرارية، وإنخفاض فترة التعاقد مع المراجع الخارجي، وإنخفاض مستوى تأخير فترة تقرير المراجعة. كما يتضح من نتائج التحليل الإحصائي وجود علاقة عكسية معنوية بين المعايير الدولية للمراجعة الداخلية المتمثلة في: معايير الصفات ومعايير الأداء وكلٍ من الإستحقاقات، وإعادة إصدار القوائم المالية، ورأي المراجع بشأن الإستمرارية، وفترة التعاقد مع المراجع الخارجي، وتأخير تقرير المراجعة كمقاييس لجودة المراجعة الخارجية. وتشير تلك العلاقة العكسية إلى أن زيادة قوة تطبيق المعايير الدولية للمراجعة الداخلية تؤدي إلى زيادة جودة المراجعة الخارجية نتيجة إنخفاض مستوى الإستحقاقات، وإنخفاض مرات إعادة إصدار القوائم المالية، وإنخفاض رأي المراجع المتحفظ بشأن الإستمرارية، وإنخفاض فترة التعاقد مع المراجع الخارجي، وإنخفاض مستوى تأخير فترة تقرير المراجعة. وأخيراً، يتضح إنخفاض قيم معاملات الإرتباط لكافة المتغيرات عن 0.8 وهو ما يشير بشكل مبدئي إلى عدم وجود ظاهرة الازدواج الخطي. جدول رقم (5): مصفوفة إرتباط بيرسون Variables Audit Quality (EM) Audit Quality (FS) Audit Quality (AO) Audit Quality (AT) Audit Quality (RL) MB AC IA AS PS Log Size Growth Lev Loss Z-Score Audit Quality (EM) 1 Audit Quality (FS) 0.521 1 Audit Quality (AO) 0.133 0.294 1 Audit Quality (AT) 0.381 0.137 0.170 1 Audit Quality (RL) 0.138 0.355 0.227 0.409 1 MB -0.335 -0.508 -0.325 -0.470 -0.315 1 AC -0.618 -0.493 -0.361 -0.616 -0.422 0.332 1 IA -0.121 -0.525 -0.566 -0.457 -0.396 0.444 0.568 1 AS -0.586 -0.489 -0.404 -0.533 -0.486 0.391 0.589 0.596 1 PS -0.512 -0.101 -0.258 -0.289 -0.407 0.265 0.472 0.323 0.261 1 Log Size 0.530 0.486 0.606 0.270 0.561 0.199 0.139 0.455 0.458 0.510 1 Growth -0.189 -0.390 -0.624 -0.275 -0.256 0.242 0.177 0.224 0.560 0.454 0.381 1 Lev 0.519 0.246 0.369 0.477 0.186 0.197 0.603 0.481 0.297 0.594 0.348 0.463 1 Loss 0.326 0.330 0.341 0.151 0.553 0.281 0.533 0.487 0.288 0.381 0.130 0.454 0.455 1 Z-Score 0.148 0.234 0.428 0.568 0.463 0.140 0.395 0.282 0.107 0.160 0.553 0.324 0.358 0.415 1 سابعاً: نتيجة الإختبار الإحصائي لفرض الدراسة: يهدف الباحث في هذا الجزء من الدراسة إلى تشغيل نموذج الدراسة للوصول إلى طبيعة العلاقة بين المتغيرات المستقلة والمتغيرات التابعة للدراسة من واقع تحليل الإنحدار المتعدد الذي يأخذ في حسبانه كافة المتغيرات الضابطة لتحييد أثر المستقل على التابع، ولغرض تشغيل نموذج الإنحدار الخاص بأثر التكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية على جودة المراجعة الخارجية؛ استدعى الأمر الإعتماد على طريقة تحليل الإنحدار المتعدد مع مراعاة إستبدال المتغير التابع كل مرة تشغيل للنموذج نظراً لتعدد أدوات قياس المتغير التابع الخاص بجودة المراجعة الخارجية. وبالتالي، أسفرت نتائج التشغيل لنموذج الإنحدار عن النتائج المبينة بالجدول رقم (6) وقد بينت نتائج الجدول رقم (6) في العمود الأول (Panel A) أن القوة التفسيرية للنموذج تبلغ 55.16%، أي أن المتغيرات المستقلة الخاصة بالتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية يمكنها تفسير التغير في المتغير التابع جودة المراجعة الخارجية مقاساً بمستوى الإستحقاقات بنسبة 55.16%. حيث يتبين للباحث معنوية المتغيرات المستقلة MB, IA, PS الخاصة بكلٍ من مجلس الإدارة والمراجعة الداخلية ومعايير الأداء، ويتبين أنهم يحملون إشارة سالبة مما يدل على وجود علاقة عكسية بينهم وبين مستوى الإستحقاقات المحاسبية، أي أن زيادة ضوابط مجلس الإدارة والمراجعة الداخلية والالتزام بمعايير الأداء يؤدي إلى إنخفاض مستوى الإستحقاقات المحاسبية ومن ثم زيادة جودة المراجعة الخارجية. بينما يتبين عدم معنوية المتغيرات المستقلة الأخرى المتمثلة في AC, AS الخاصة بلجنة المراجعة ومعايير الصفات، وبالتالي لن يؤثر على مستوى الإستحقاقات المحاسبية. جدول رقم (6) يوضح نتيجة الإختبار الإحصائي لفرض الدراسة Variables Panel A: Audit Quality (EM) Panel B: Audit Quality (FS) Panel C: Audit Quality (AO) Panel D: Audit Quality (AT) Panel E: Audit Quality (RL) β Coef. T Stat. Sig. β Coef. T Stat. Sig. β Coef. T Stat. Sig. β Coef. T Stat. Sig. β Coef. T Stat. Sig. Cons. 0.688 0.908 0.160 0.410 0.092 0.580 0.850 0.846 0.117 1.133 0.057 0.196 0.739 0.797 0.523 MB -0.832 -2.342 0.018 -0.879 -1.442 0.478 -0.885 -1.246 0.081 -0.308 -1.332 0.145 -0.261 -3.153 0.002 AC -0.392 -1.905 0.335 -0.752 -1.806 0.390 -1.082 -1.739 0.293 -0.833 -4.181 0.032 -0.431 -2.742 0.010 IA -1.085 -2.813 0.027 -0.813 -1.058 0.372 -1.158 -2.029 0.013 -0.740 -0.952 0.246 -0.699 -1.503 0.521 AS -0.694 -1.619 0.508 -0.787 -0.862 0.081 -0.952 -0.499 0.615 -0.802 -0.565 0.050 -0.532 -1.461 0.366 PS -1.201 -2.152 0.017 -0.378 -0.698 0.673 -0.499 -3.625 0.002 -0.420 -0.604 0.211 -0.330 -2.436 0.044 Log Size 1.031 1.352 0.445 --- --- --- --- --- --- --- --- --- --- --- --- Growth -0.140 -1.550 0.140 --- --- --- --- --- --- --- --- --- --- --- --- Lev 0.513 1.260 0.264 --- --- --- --- --- --- --- --- --- --- --- --- Loss --- --- --- 0.711 1.050 0.244 1.112 1.410 0.347 0.683 1.048 0.067 0.528 1.517 0.513 Z-Score --- --- --- 0.776 1.755 0.544 0.809 1.194 0.116 1.117 1.074 0.391 1.157 1.343 0.665 N 212 212 212 212 212 F-value 73.480 73.070 94.075 98.003 70.992 VIF (Max) 7.815 6.556 3.885 3.189 4.567 R2 55.16% 40.14% 51.02% 49.86% 48.90% وفيما يتعلق بالمتغيرات الضابطة للنموذج يتبين للباحث عدم معنوية اياً منهما، ومن ثم عدم وجود تأثير معنوي على المتغير التابع الخاص بجودة المراجعة الخارجية مقاساً بمستوى الإستحقاقات. وبالتالي، يمكن للباحث قبول الفرض الإحصائي الفرعي الأول على الشكل البديل التالي: يوجد تأثير معنوي طردي للتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية متمثلاً في: مجلس الإدارة والمراجعة الداخلية ومعايير الأداء على جودة المراجعة الخارجية مقاسة بمستوى الإستحقاقات المحاسبية. كما بينت نتائج الجدول رقم (6) في العمود الثاني (Panel B) أن القوة التفسيرية للنموذج تبلغ 40.14%، أي أن المتغيرات المستقلة الخاصة بالتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية يمكنها تفسير التغير في المتغير التابع جودة المراجعة الخارجية مقاساً بإعادة إصدار القوائم المالية بنسبة 40.14%. كما يتبين للباحث عدم معنوية كافة المتغيرات المستقلة الخاصة بالتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية، أي أن زيادة مستوى التكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية لن يؤثر على مستوى إعادة إصدار القوائم المالية كأحد أدوات قياس جودة المراجعة الخارجية. وفيما يتعلق بالمتغيرات الضابطة للنموذج يتبين للباحث عدم معنوية أياً منها، ومن ثم عدم وجود أي تأثير معنوي لأي من المتغيرات الضابطة على المتغير التابع الخاص بجودة المراجعة الخارجية مقاساً بإعادة إصدار القوائم المالية. وبالتالي، يمكن للباحث قبول الفرض الإحصائي الفرعي الثاني على الشكل العدم التالي: لا يوجد تأثير معنوي لمستوى التكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية على جودة المراجعة الخارجية مقاسة بمستوى إعادة إصدار القوائم المالية. وباستطلاع النتائج المبينة في الجدول رقم (6) في العمود الثالث (Panel C) يتبين أن القوة التفسيرية للنموذج تبلغ 51.02%، أي أن المتغيرات المستقلة الخاصة بالتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية يمكنها تفسير التغير في المتغير التابع جودة المراجعة الخارجية مقاساً برأي المراجع المتحفظ بشأن الإستمرارية بنسبة 51.02%. كما يتبين للباحث معنوية المتغيرات المستقلة IA, PS الخاصة بكلٍ من المراجعة الداخلية ومعايير الأداء، أنهما يحملان إشارة سالبة مما يدل على وجود علاقة عكسية بينهما وبين رأي المراجع المتحفظ بشأن الإستمرارية كأحد أدوات قياس جودة المراجعة الخارجية، أي أن زيادة ضوابط المراجعة الداخلية والإلتزام بمعايير الأداء يؤدي إلي إنخفاض رأي المراجع المتحفظ بشأن الإستمرارية ومن ثم زيادة جودة المراجعة الخارجية. بينما يتبين عدم معنوية المتغيرات المستقلة الأخرى المتمثلة في MB, AC, AS الخاصة بكلٍ من: مجلس الإدارة ولجنة المراجعة ومعايير الصفات، وبالتالي لن يؤثر على رأي المراجع المتحفظ بشأن الإستمرارية كأحد أدوات قياس جودة المراجعة الخارجية. وفيما يتعلق بالمتغيرات الضابطة للنموذج يتبين للباحث عدم معنوية أياً منها، ومن ثم عدم وجود أي تأثير معنوي لأي من المتغيرات الضابطة على المتغير التابع الخاص بجودة المراجعة الخارجية مقاساً برأي المراجع المتحفظ بشأن الإستمرارية. وبالتالي، يمكن للباحث قبول الفرض الإحصائي الفرعي الثالث على الشكل البديل التالي: يوجد تأثير معنوي طردي للتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية متمثلاً في: المراجعة الداخلية ومعايير الأداء على جودة المراجعة الخارجية مقاسة بمستوى رأي المراجع المتحفظ بشأن الإستمرارية. وبالنسبة لنتائج الجدول رقم (6) في العمود الرابع (Panel D) تبين أن القوة التفسيرية للنموذج تبلغ 49.86%، أي أن المتغيرات المستقلة الخاصة بالتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية يمكنها تفسير التغير في المتغير التابع جودة المراجعة الخارجية مقاساً بفترة التعاقد مع المراجع الخارجي بنسبة 49.86%. كما يتبين للباحث معنوية المتغير المستقل AC الخاص بلجنة المراجعة، ويتبين أنه يحمل إشارة سالبة مما يدل على وجود علاقة عكسية بينه وبين فترة التعاقد مع المراجع الخارجي، أي أن زيادة مستوى الإلتزام بلجنة المراجعة يؤدي إلى إنخفاض فترة التعاقد مع المراجع الخارجي ومن ثم زيادة جودة المراجعة الخارجية. بينما يتبين عدم معنوية المتغيرات المستقلة الأخرى المتمثلة في: MB, IA, AS, PS الخاصة بكلٍ من: مجلس الإدارة والمراجعة الداخلية ومعايير الصفات ومعايير الأداء، وبالتالي لن يؤثر على مستوى فترة التعاقد مع المراجع الخارجي. وفيما يتعلق بالمتغيرات الضابطة للنموذج يتبين للباحث عدم معنوية أياً منها، ومن ثم عدم وجود أي تأثير معنوي لأي من المتغيرات الضابطة على المتغير التابع الخاص بجودة المراجعة الخارجية مقاساً بفترة التعاقد مع المراجع الخارجي. وبالتالي، يمكن للباحث قبول الفرض الإحصائي الفرعي الرابع على الشكل البديل التالي: يوجد تأثير معنوي طردي للتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية متمثلاً في: لجنة المراجعة على جودة المراجعة الخارجية مقاسة بفترة التعاقد مع المراجع الخارجي. وأخيراً، فيما يتعلق بنتائج الجدول رقم (6) في العمود الخامس (Panel E) تبين أن القوة التفسيرية للنموذج تبلغ 48.9%، أي أن المتغيرات المستقلة الخاصة بالتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية يمكنها تفسير التغير في المتغير التابع جودة المراجعة الخارجية مقاساً بتأخير فترة تقرير المراجعة بنسبة 48.9%. كما يتبين للباحث معنوية المتغيرات المستقلة MB, AC, PS الخاصة بكلٍ من مجلس الإدارة ولجنة المراجعة ومعايير الأداء، ويتبين أنهم يحملون إشارة سالبة مما يدل على وجود علاقة عكسية بينهم وبين تأخير فترة تقرير المراجعة كأحد أدوات قياس جودة المراجعة الخارجية، أي أن زيادة ضوابط مجلس الإدارة ولجنة المراجعة والإلتزام بمعايير الأداء يؤدي إلى إنخفاض تأخير فترة تقرير المراجعة كأحد أدوات قياس جودة المراجعة الخارجية ومن ثم زيادة جودة المراجعة الخارجية. بينما يتبين عدم معنوية المتغيرات المستقلة الأخرى المتمثلة في IA, AS الخاصة بالمراجعة الداخلية ومعايير الصفات، وبالتالي لن يؤثر على مستوى تأخير فترة تقرير المراجعة. وفيما يتعلق بالمتغيرات الضابطة للنموذج يتبين للباحث عدم معنوية أياُ منها، ومن ثم عدم وجود تأثير معنوي لكلا المتغيران على المتغير التابع الخاص بجودة المراجعة الخارجية مقاساً بتأخير فترة تقرير المراجعة. وبالتالي، يمكن للباحث قبول الفرض الإحصائي الفرعي الخامس على الشكل البديل التالي: يوجد تأثير معنوي طردي للتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية متمثلاً في: مجلس الإدارة ولجنة المراجعة ومعايير الأداء على جودة المراجعة الخارجية مقاسة بتأخير فترة تقرير المراجعة. وتأسيساً على النتائج المبينة بالأعمدة (Panel A, B, C, D) على التوالي يمكن للباحث قبول الفرض الإحصائي الثالث للدراسة (جزئياً) على الشكل البديل التالي: يوجد تأثير معنوي طردي للتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية على جودة المراجعة الخارجية. النتائج والتوصيات اولاً: النتائج: بناءً على الدراسة التطبيقية ونتائج إختبار فرض الدراسة، توصل الباحث إلى النتائج التالية: تعدد القوانين التي تحكم وتنظم مجالس الإدارة في الشركات المصرية ومنها قانون قواعد قيد وشطب الاوراق المالية في البورصة المصرية رقم (11) لسنة 2014م، والدليل المصري لحوكمة الشركات الصادر بقرار رقم (84) لسنة 2016م، وقانون شركات الأموال رقم (159) لسنة 1981م وتعديلاته بموجب القانون رقم (4) لسنة 2018م، وقانون قطاع الاعمال العام رقم (185) لسنة 2020م وقرارات التعديلات اللاحقة لبعض المواد ومنها قرار الهيئة العامة للرقابة المالية رقم (123) لسنة 2019 وقرار الهيئة العامة للرقابة المالية رقم (50) لسنة 2020. ضعف الإستقلالية لمجلس الإدارة، حيث أن عدد الأعضاء المستقلين لكثير من الشركات يقل عن ثلث أعضاء مجلس الإدارة وفقاً لأفضل الممارسات الدولية. ضعف إلتزام الكثير من الشركات بإرشادات إعداد تقرير الحوكمة للشركات المقيدة في البورصة المصرية والصادر عن الهيئة العامة للرقابة المالية في الكثير من البنود وما يحتويه كل بند. عدم الإهتمام بتطبيق المعايير الدولية للمراجعة الداخلية في بعض الشركات وذلك لعدم وجود إدارة مراجعة داخلية ضمن هياكلها التنظيمية وهو ما يخالف الدليل المصري لحوكمة الشركات الصادر بقرار رقم (84) لسنة 2016م. كما لا توجد إستقلالية لبعض إدارات المراجعة لعدد من الشركات والذي تكون تبعيتها ورفع تقاريرها للادارة التنفيذية او لرئيس القطاع المالي وليس للجنة المراجعة. إن التكامل سوف يؤدي إلى ضمان تطبيق مبادئ الحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية وفعالية انسياب المعلومات وعدم تماثلها وإعتماد المراجع الخارجي على أعمال المراجع الداخلي وبالتالي جودة المراجعة الخارجية بإصدار تقارير موثوقة يتم الإعتماد عليها من قبل المستثمرين في إتخاذ قرارتهم وكذلك رفع المستوى التنافسي للشركة. إن التكامل سيؤدي إلى مايلي: الرفع من جودة المراجعة الخارجية وبالتالي الحد من إدارة الارباح. سيؤثر على راي المراجع بشأن الاستمرارية وذلك من خلال إعداد ورفع قوائم مالية موثوقه. سيؤدي إلى الحد من طول فترة التعاقد مع المراجع الخارجي. سيؤدي إلى التقليل من فترة تأخير تقرير المراجع وذلك لان التكامل سيؤدي الى الإلتزام بالسياسات والاجراءات وكذا تنفيذ الخطط. يوجد تأثير معنوي للتكامل بين الآليات الداخلية للحوكمة والمعايير الدولية للمراجعة الداخلية على محددات جودة المراجعة الخارجية والمتمثلة في (الإستحقاقات المحاسبية، ورأي المراجع بشأن الإستمرارية، وفترة التعاقد مع المراجع الخارجي، وفترة تأخير تقرير المراجع) فيما لا يوجد أي أثر على إعادة إصدار القوائم المالية. ثانياً: التوصيات: بناءً على ما تقدم من نتائج يمكن للباحث تقديم التوصيات التالية إلزام الشركات بتأكيد الإلتزام بتطبيق المعايير الدولية للمراجعة الداخلية في تقارير الحوكمة تحت بنود الرقابة الداخلية والمراجعة. توحيد تقرير الحوكمة التي تقوم الشركات بإعداده مع توضيح محتويات كل بند من بنوده من قبل الهيئة العامة للرقابة المالية وعدم ترك المجال للشركات بإعداد ما تختاره من تلك البنود. إنشاء إدارة للمراجعة الداخلية والإلتزام بإستقلاليتها في الشركات التي أظهرت تقاريرها عدم وجود إدارة فيها، وزيادة تفعيل دورها لما لها من أهمية في تحسين بعض جوانب عملية المراجعة الخارجية مثل جمع الأدلة وإستخدام نتائجها والتي تساعد المراجع الخارجي في إتخاذ القرار.. على الشركات المقيدة بالبورصة المصرية التقيد بدليل الحوكمة والقوانين والقرارت المتعلقة بها نصاً وروحاً وليس شكلاً. العمل على إعداد قانون موحد يشمل جميع إختصاصات مجلس الإدارة ومهامة ومسئولياته وتكوينه ولجانه بشكل عام وبما يتوافق مع جميع أنواع الشركات والقطاعات المختلفة.
Statistics Article View: 4,106 PDF Download: 1,756