أثر مستوى الإفصاح المحاسبي عن التکاليف البيئية على موثوقية التقارير المالية

مقدمة  

       ینتج عن النشاط الزراعی نوعان من التکالیف ، النوع الأول :عبارة عن تکالیف بیئیة داخلیة تشمل التکالیف المباشرة وغیر المباشرة وهی إما تکالیف تتحملها المنشأة الزراعیة على المدى القصیر وتدرج ضمن حساباتها وقوائمها المالیة أو تکالیف لا تدرج فی حسابات المنشأة الزراعیة وتتحملها على المدى الطویل فی شکل تآکل لرأس المال واختلاف قیمته الدفتریة عن القیمة العادلة ، ثم النوع الآخر من التکالیف البیئیة الزراعیة هی التکالیف الخارجیة التی تحدثها الوحدة الزراعیة ویتحملها المجتمع، ویعد ادماج هذه التکالیف بحسابات الوحدة وأخذها فی الاعتبار عند وضع استراتیجیة المؤسسة من شأنها تحسین الوضع التنافسی لها.([i])

یتمیز النشاط الزراعی بطبیعة خاصة ولقد أثرت هذه الطبیعة على تعدد واختلاف وتنوع المشکلات المحاسبیة التی یواجهها هذا النشاط ، کما تعتبر عملیة القیاس والافصاح المحاسبی عن التکالیف البیئیة المترتبة عن النشاط الزراعی من الأمور التی بها صعوبة ، فمن ناحیة القیاس تکمن الصعوبة فى قیاس تلک التکالیف والمنافع من أن معظم الآثار البیئیة للمنشأة تعتبر غیر مباشرة ، لهذا  تستخدم الطرق غیر المباشرة لقیاسها، وذلک من خلال قیاس أثرها على عناصر رأس المال بأشکاله المختلة. أما عن ضعف الإفصاح البیئی بالتقاریر والقوائم المالیة للشرکات الزراعیة فیرجع إلى عدم وجود معاییر محاسبیة لمعالجة الآثار البیئیة للنشاط الزراعی، وعدم وجود نماذج ملزمة للافصاح البیئی ، وضعف التشریعات البیئیة ، وضعف رقابة الأجهزة الحکومیة على الأداء البیئی ، وزیادة التکالیف المترتبة على الافصاح.

مشکلة البحث

         تشیر إحدى الدراسات^([ii]) أن هناک قصور فی الجانب  المحاسبی نحو دراسة وتنظیر النفقات البیئیة فی شرکات الأعمال من مختلف جوانبها المحاسبیة، أی من حیث قیاس قیمتها وتکییفها محاسبیاً والإفصاح عنها بالقوائم المالیة للشرکة فی ظل تزاید حجم النفقات البیئیة بالشرکات وتنوع وتعدد الأنشطة التی ینتج عنها نفقات بیئیة واختلاف قدر مساهمة المنتجات أو العملیات أو الأنشطة داخل الشرکة فی إحداث نفقات بیئیة . کما أن  تجاهل الکثیر من إدارات الشرکات الزراعیة التکالیف البیئیة للطبیعة الممیزة لهذا النوع من التکالیف وصعوبة قیاسها وتخصیصها بشکل دقیق یؤدی إلى عدم دقة وسلامة النتائج المالیة المفصح عنها فی التقاریر والقوائم المالیة لهذه الشرکات^([iii])

وبالتالی یمکن تحدید مشکلة البحث فی محاولة الإجابة على الأسئلة البحثیة التالیة:

1. ما هو أثر معالجة عناصر التکالیف البیئیة للنشاط الزراعی على کفاءة ودقة الافصاح المحاسبی بالقوائم المالیة العاملة فی هذا المجال ؟
2. کیف یمکن تضمین التکالیف البیئیة الناتجة عن النشاط الزراعی بالقوائم المالیة حتى یکون هناک موثوقیة فی القوائم المالیة  ؟

أهداف البحث

    یتمثل الهدف الرئیسی من البحث فی قیاس أثر مستوى الإفصاح المحاسبی عن التکالیف البیئیة على موثوقیة التقاریر المالیة فی ضوء خصائص الشرکات المتداولة فی البورصة المصریة والعاملة فی مجال النشاط الزراعی ، وتحدید مدى التزام الشرکات المتداولة فی البورصة المصریة ببنود الإفصاح الإلزامی والإختیاری.

أهمیة البحث

یمکن تقسیم أهمیة البحث إلى :

• أهمیة علمیة

     الحاجة إلى تنظیر ووضع مدخل محاسبی متکامل للمحاسبة عن التکالیف البیئیة فی شرکات الأعمال وذلک من جمیع الزوایا والجوانب المحاسبیة المتعلقة بها ووفقاً للاتجاهات الحدیثة فی الفکر المحاسبی بحیث یشمل هذا المدخل التنظیر المحاسبی للنفقات البیئیة فی ضوء دراسة نظریة المحاسبة، والتکییف المحاسبی والإفصاح عنها بالقوائم المالیة فی ضوء دراسة معاییر المحاسبة المصریة والدولیة بما یساهم فی تحسین المحاسبة عن النفقات البیئیة وتعظیم منفعة المعلومات المحاسبیة لخدمة أصحاب المصالح والمجتمع بصفة عامة.

• أهمیة عملیة

     تطویر مستوی الإفصاح فی القوائم المالیة التقلیدیة للمنشات، من خلال الإفصاح عن آثارها البیئیة، متمثلا فی الإفصاح عن التکالیف والعوائد البیئیة الناجمة عن تلک المنشآت، بالإضافة إلى تزوید مستخدمی البیانات المالیة بمعلومات دقیقة عن التکالیف البیئیة للنشاط الزراعی.

فروض البحث

لتحقیق أهداف البحث وضع الباحث الفرض التالی:

عدم کفایة الإفصاح عن التکالیف البیئیة فی التقاریر والقوائم المالیة للشرکات الزراعیة المدرجة فی بورصة الأوراق المصریة.

ج

6- منهج البحث

فی ضوء طبیعة المشکلة وأهداف وأهمیة وفروض البحث یعمد الباحث  فی هذه الدراسة إلى استکشاف عدم کفایة الإفصاح عن التکالیف البیئیة فی التقاریر والقوائم المالیة للشرکات الزراعیة المدرجة فی بورصة الأوراق المصریة ، وفى سبیل ذلک یعتمد الباحث على:

• المنهجالإستقرائى :

              اعتمد الباحث على المنهج الاستقرائی فی إعداد الإطار النظری للدراسة وصیاغة مشکلة وفرض البحث وذلک من خلال إتباع أسلوب الدراسة المکتبیة والإطلاع واستقراء ما أمکن التوصل إلیه من المراجع العلمیة العربیة والأجنبیة المتخصصة فی مجال المحاسبة والتمویل والاستثمار والاستفادة منها فی اختبار الفرض الأساسی الذی یقوم علیه البحث، وقد أبرزت هذه المراجع الجدل العلمی حول مشکلات الإفصاح المحاسبی عن التکالیف البیئیة فی مجال النشاط الزراعی  والمعالجات المحاسبیة لها فی ضوء الإصدارات والمعاییر المحاسبیة الصادرة عن الهیئات والمنظمات العلمیة والمهنیة المتخصصة.

• المنهج الاستباطی :

       کما اتبع الباحث المنهج الاستنباطی فی الدراسة المیدانیة بهدف الکشف عن النتائج المنطقیة المترتبة على اختبار الفرض الأساسی  للبحث .

 حدود البحث

     یقتصر هذا البحث على معالجة مشکلات الافصاح المحاسبی لکل من نشاط الانتاج الحیوانی ونشاط الانتاج النباتی فقط لهذا یخرج عن نطاق هذا البحث کل من الأصول المعنویة والأصول الثابتة من آلات ومعدات وعقارات وأراضی مرتبطة بهذا النشاط.

خطة البحث

فی ضوء مشکلة البحث وتحقیقا لأهدافه تم تقسیم البحث إلى :

المبحث الأول : الإفصاح المحاسبی عن التکالیف البیئیة فی مجال النشاط الزراعی.

المبحث الثانی : تأثیر الإفصاح المحاسبی عن المعلومات البیئیة وتوقیته على موثوقیة التقاریر  المالیة .

المبحث الثالث : الدراسة التطبیقیة

                  النتائج والتوصیات.

ج

المبحث الأول : الإفصاح المحاسبیعن التکالیف البیئیة فی مجال النشاط الزراعی

المحاسبة البیئیة فرع من فروع علم المحاسبة إنبثق من التطورات الحدیثة فی المفاهیم المحاسبیة والبیئیة ونتج عنه مزید من الارتباط بین المحاسبة والبیئة التی تعمل فیها. وتعتبر النفقات البیئیة عنصرا مهما ظهر منذ فترة وهی نفقات تتحملها الشرکات لمنع وتخفیض التلوث، وأصبحت هذه النفقات ذات أهمیة کبیرة ولا یمکن تجاهلها.^([iv])

مفهوم التکالیف البیئیة :

     تختلف التکالیف البیئیة  باختلاف التشریعات البیئیة، وحجم المنشآت وأسالیب السیطرة على التلوث، ومستویات التلوث المستهدفة، وقد أخذت القوانین  بعین الاعتبار معالجة الأضرار البیئیة الماضیة والانبعاثات الحالیة والصیانة والنفایات الخطرة، وقد تطلبت هذه المسئولیات القانونیة من الأطراف المسئولة دفع تکلفة إزالة أثر التلوث والإصلاح البیئی، وأصبحت هناک حقیقة واضحة هی أن التکلفة البیئیة تمثل جزء من تکلفة التشغیل، وبالتالی فإن المعلومات المتعلقة بالتکلفة البیئیة أصبحت معلومات هامة شأنها شأن کل المعلومات الأخرى سواء فی تحدید تکلفة المنتج أو فی اتخاذ القرارات.

 وتعرف التکالیف البیئیة بأنها " التکالیف التی تتعلق بالتدهور الفعلی أو المحتمل للموارد الطبیعیة والبیئیة الناتج عن الأنشطة الاقتصادیة".^([v])

أسباب حدوث التکالیف البیئیة :

تنشأ التکالیف البیئیة نتیجة لمجموعة من الأسباب من بینها ⁽[vi]⁾

1- أسباب قانونیة أو تشریعیة : ویترتب على الاسباب القانونیة أو التشریعیة تکالیف او التزامات بیئیة ناتجة عن الزام القانون لهذه المؤسسات بتوفیق اوضاعها لتخفیض أو الحد من الاثار البیئیة السالبة على البیئة وینتج عن ذلک تکالیف بیئیة تتحملها المؤسسة لترکیب اصول ومعدات مکافحة التلوث .

2– أسباب اجتماعیة وثقافیة : یترتب على تحمل المؤسسة مسؤولیتها اتجاه المجتمع تکالیف بیئیة للمحافظة على البیئة  وکانت هذه التکالیف تعالج باعتبارها تکالیف اجتماعیة یتحملها المجتمع وعدم اعتبار تکالیف البیئة عبئا یحمل على المؤسسة یتعارض مع الفروض والمبادئ المحاسبیة المتعارف علیها .

3- أسباب ترجع للمستهلک : من أهم مسببات التکالیف البیئیة حاجة المؤسسة إلى إرضاء المستهلک بتقدیم منتجات لا تسبب له أضرار بیئیة إلى جانب زیادة قدرتها على المنافسة فی الأسواق والتوسع فیها .

4- ضغوطسلسةالقیمة: وهی الضغوط التی تمارسها الشرکات کبیرة الحجم على موردیها لحثهم على الالتزام بنظم الإدارة البیئیة الصادرة عن منظمة التوحید القیاسی ISO للمنتجات

5- أسبابتتعلقبالمؤسسة: إن دمج البعد البیئی فی سیاسات التنمیة الاقتصادیة لمواجهة المشاکل البیئیة،  والوصول إلى تحقیق التنمیة المستدامة یتطلب قیام المؤسسة بما یلی

أ- مشارکة المحاسبین والخبراء المالیین فی التخطیط طویل الأجل من أجل تحسین الجودة البیئیة.

ب- إدماج البعد البیئی فی خطط التنمیة.

ج- فرض رسوم تلوث ومن ثم استخدام مثل هذه الرسوم فی حل المشاکل الناتجة عن التلوث من جهة ولتشجیع الحد من التلوث من جهة أخرى.

د- الحد من إنتاج النفایات بحیث لا یتعدى قدرة تحمل البیئة على استیعابها وزیادة فعالیة استخدام الموارد وزیادة الموارد المتجددة لتعوض عن الموارد الناضبة.

ه- دمج الأبعاد البیئیة مع التنمیة على مستوى التخطیط. ⁽[vii]^).

6- أسبابتتعلقبالمسؤولیةالبیئیة: هناک أسباب جعلت من المسؤولیة البیئیة قضیة رأی عام ومنها مایلی   

 أ- زیادة الاهتمام بالبیئة والمحافظة علیها بعد التطور الکبیر الذی حدث فی تکنولوجیا الصناعة وما سببته المشروعات من تلوث للبیئة نتیجة قیامها بالتخلص من مخلفات التشغیل، مما أدى إلى محاولة إلزام المشروعات بمسؤولیتها فی الحفاظ على البیئة من هذا التلوث.

ب- ظهور نظرة جدیدة اتجاه استمرار المشروع، حیث أصبحت تلک الاستمراریة مرتبطة بتلبیة إحتیاجات المجتمع المحیط بالمشروع.⁽[viii]⁾

- تقسیم التکالیف البیئیة :

یمکن تقسیم التکالیف إلى قسمین التکالیف البیئیة الداخلیة ( الخاصة ) ، التکالیف البیئیة الخارجیة وذلک کما یلی : ⁽[ix]⁾

أولا: التکالیف البیئیة الداخلیة ( الخاصة ) 

وهی التکالیف البیئیة المصاحبة للنشاط الزراعی وتتحملها الوحدة الإقتصادیة وتقسم إلى نوعین:

1- تکالیف بیئیة تتحملها الوحدة الزراعیة وتدخل فی حساباتها وقوائمها المالیة:

أ- تکالیف المعالجة أو الإصلاح : وتتمثل فی التکالیف التی یتم انفاقها باستعادة المزرعة إلى الحالة التی کانت علیها .

ب- التکالیف الوقائیة : وتتمثل فی التکالیف التی یتم انفاقها فی سبیل تجنب وقوع المشاکل البیئیة ، أو حدوث تلوث ، ومن أمثلة عناصر تکالیف المعالجة أو التکالیف الوقائیة فی مجال النشاط الزراعی ما یتم انفاقه فی مجال تحسین الصرف الزراعی بغرض خفض مستوى المیاه الجوفیة فی الحقول لمنع تراکم المیاه وارتفاع درجة ملوحة التربة

ج- التکالیف المتعلقة بنظام الإدارة البیئیة فی المشروعات الزراعیة : تکالیف إعداد دراسة تقییم الأثر البیئی عن المشروع الزراعی : حیث یلزم قانون البیئة المصری رقم 4 لسنة 1994 ، وتعدیلاته وفقا للقانون رقم 9 لسنة 2009 المنشآت الزراعیة باجراء هذه الدراسة وفقا للنماذج المحددة حسب شدة تأثیر المشروع على البیئة على أن یتم إعداد واعتماد هذه الدراسة بمعرفة بیت خبرة متخصص فی الدراسات البیئیة ومقید لدى جهاز شؤون البیئة فی سجل الخبراء البیئیین المعد لهذا الغرض .

د- تکالیف استخدام ورش المبیدات والأسمدة :تعتبر تکالیف استخدام ورش المبیدات والإسمدة أحد عناصر التکالیف البیئیة الخاصة التی تتحملها الوحدة الإقتصادیة ، ویتم حسابها من خلال ما تم دفعه بالفعل من واقع الفاتورة .

2- تکالیف بیئیة تتحملها الوحدة الزراعیة ولا تدخل فی حساباتها أو قوائمها المالیة وتظهر فی شکل تآکل فی رأس المال :

وتشمل هذه التکالیف ما یلی :

1) تکالیف تآکل التربة الزراعیة : Damage to natural Capital- soil

2) تکالیف انخفاض انتاجیة الأراضی الزراعیة :

3) تکالیف معالجة الآثار الناجمة عن الإختلال البیولوجی واختلال النظام الأیکولوجی لمیکروبات التربة:Damage from carbon dioxide losses

ثانیا : التکالیف البیئیة الخارجیة.

هی التکالیف التی تتسبب فیها المنشأة الزراعیة ولا تدخل فی حسباتها ولا تنعکس فی نتائج أعمالها وقائمها المالیة وإنما یتحملها المجتمع ، وتنتج هذه التکالیف نتیجة الآثار السلبیة البیئیة الناتجة عن النشاط الزراعی مثل استخدام المبیدات والأسمدة ، والاستخدام الزائد للماء ، والمخلفات الزراعیة ، ⁽[x]⁾کما قدرت المجالس القومیة المتخصصة فی مصرمقدار الخسارة التی تحدث للزراعة من جراء تلوث البیئة بما یوازی إنتاج 2.4 ملیون فدان هذا بخلاف الآثار الإقتصادیة الأخرى الناتجة عن تدهور خصوبة الأراضی وتصحرها الناتجة عن فقد أنواع من الکائنات الحیة النافعة أو الأصول الوراثیة.⁽[xi]⁾

وتشمل أنواع التکالیف البیئیة الخارجیة للنشاط الزراعی ⁽[xii]⁾

1- تکالیف تنقیة میاه الشرب من التلوث الناتج عن استخدام الأسمدة والمبیدات.

2- تکلفة تلف أو ضرر لرأس المال الطبیعی الهواء : وتتمثل فی التکلفة المترتبة على حدوث التغیر المناخی بسبب انبعاثات ثانی أکسید الکربون ، وغاز المیثان ، وأکسید النترات ، والانبعاثات الأخرى ، وکذلک التأثیرات الصحیة بسبب انبعاثات غاز الأمونیا ، کما یحدث تلوث الهواء نتیجة بقایا المبیدات التی تصیب الهواء من الرش المباشر سواء طائرات أو موترات أو تبخر الحبیبات الدقیقة من المبیدات بفعل الحرارة ⁽[xiii]⁾

3- تکلفة حدوث تلف أو تدهور الصحة البشریة من المبیدات أو النترات.

المبحث الثانی : تأثیر الإفصاح المحاسبی عن المعلومات البیئیة وتوقیته على موثوقیة التقاریر المالیة

  تعد البیانات والمعلومات التی تتضمنها القوائم المالیة المنشورة من أکثر مصادر المعلومات فائدة لمستخدمیها من متخذی القرارات ، لذلک اهتمت العدید من المنظمات المهنیة والجهات الإشرافیة والرقابیة سواء محلیا أو عالمیا بمحاولة تحسین مستوى الإفصاح والشفافیة بالتقاریر المالیة لزیادة مصداقیة ما تتضمنه من معلومات محاسبیة وهو ما دفع الکونجرس الأمریکی إلى إصدار قانون    Sarbanes – Oxley Act 2002 وتقریر لجنة Treadway  عام 1987 ، وتقریر لجنة Cadbury ، ومبادئ الحوکمة الصادرة عن منظمة التعاون الاقتصادی والتنمیة OECD عام 1999  والتی تم تطویرها بعد ذلک عام 2004 ، ثم إصدار مؤشر مؤسسة Standard and Poor's,2002   لقیاس درجة الإفصاح المحاسبی بالقوائم المالیة المنشورة. ومن الجدیر بالذکر أن الجهود السابقة استهدفت زیادة درجة الإفصاح والشفافیة فی التقاریر المالیة لما لها من دور فی التأثیر على سلوک متخذی القرارات الاستثماریة والتمویلیة^([xiv])

ج

أولا: -خصائص جودة المعلومات المحاسبیة :

هناک أربع خصائص أساسیة تمثل جودة المعلومات المحاسبیة والتی من شأنها جعل المعلومات المحاسبیة مفیدة للجهات المختلفة، وهذه الخصائص هی: خاصیة الملاءمة والموثوقیة والقابلیة للفهم والقابلبة للمقارنة. ^([xv])

وتعد الخصائص النوعیة للمعلومات المحاسبیة إحدى المکونات الأساسیة للإطار النظری للمحاسبة المالیة ، وتشکل المستوى الثانی من مستویاته ، حیث یمثل حلقة الوصل بین هدف التقریر المالی من جهة ، ومفاهیم الإعتراف والقیاس من جهة أخرى ، فهی عبارة عن " الصفات التی تجعل المعلومات المحاسبیة فی القوائم المالیة ذات فائدة کبیرة "^([xvi]) ، وتتمثل الخصائص النوعیة للمعلومات المحاسبیة وفقا لقائمة المفاهیم رقم (2) الصادر عن مجلس معاییر المحاسبة المالیة الأمریکی ( 2014 FASB ) فیما یلی  :

1-ملائمة المعلومات

2- الموثوقیة ( الاعتمادیة )

1-ملائمة المعلومات : لکی تکون المعلومات المحاسبیة مفیدة ، فإنه یجب أن تکون ملائمة لحاجات متخذی القرارات ، وتمتلک المعلومات حسب مجلس معاییر المحاسبة الدولیة ( IASB) خاصیة الملائمة ، عندما تؤثر على القرارات الإقتصادیة للمستخدمین لمساعدتهم فی تقییم الأحداث الماضیة والحاضرة والمستقبلیة ، أو تعزیز أو تصحیح تقییماتهم الماضیة .^([xvii]) . لهذا فإن خاصیة الملائمة تتکون من الخصائص الثانویة أو الفرعیة التالیة:

أ-التقویم الملائم : أی وصول المعلومات المعدة إلى مستخدمیها فی الوقت المناسب.

ب- القدرة على التنبؤ : وتعنی احتواء المعلومات على قدرة تنبؤیة وبالتالی تمکین مستخدمی المعلومات من استشراف أو تقدیر المستقبل وتکوین صورة احتمالیة (تقدیریة) عنه.

ج- القدرة على إعادة التقییم : ویقصد بذلک احتواء المعلومات على خاصیة تمکین مستخدمیها من التقییم الارتدادی أو التغذیة العکسیة .

2- الموثوقیة ( الاعتمادیة ) : موثوقیة التقاریر المالیة: (The Reliability of Financial Reports)  هی تأکیدإت تتولد لدى مستخدمی التقاریر المالیة بأن المعلومات إلتی تحتویها إلتقاریر المالیة خالیة من إلاخطاء الجوهریة والتحیز بدرجة معقولة، وأنها تقدم تمثیلاً صادقاً لما تزعم تمثیله، فهی تتعلق بأمانة، وموضوعیة المعلومات من حیث إمکانیة الاعتماد علیها فی اتخاذ القرارات.  تمتلک المعلومات خاصیة الموثوقیة إذا کانت خالیة من الأخطاء الهامة والتحیز ، ویمکن الاعتماد علیها من قبل المستخدمین کمعلومات تعبر بصدق عما یقصد أن تعبر عنه أو من المتوقع أن تعبر عنه بشکل معقول ، وقد بین مجلس معاییر المحاسبة الدولیة أن خاصیة الموثوقیة تتحقق من خلال مجموعة من الخصائص الفرعیة یتمثل أهمها فیما یلی :^([xviii])  

أ-التمثیل الصادق : فالتمثیل الصادق یعنی أن الأرقام والأوصاف تتطابق مع الموجود أو الذى حدث حقاً. وقد تم تعریفها بموجب النشرة رقم ( 2) نشرات مفاهیم المحاسبة المالیة الصادرة عن مجلس معاییر المحاسبة المالیة الأمریکى FASBعلى أنها " التطابق أو التوافق بین مقیاس أو وصف معین والظاهرة التى تمثله".

ب-  الحیاد:  الحیاد یعنی أن تکون المعلومات غیر منحازة لطرف على حساب آخر حتى لاتفقد المعلومات مصداقیتها.

ج- الخلو من الأخطاء: یجب أن تکون المعلومات خالیة من الخطأ حتى تکون سلیمة ودقیقة حیث أن المعلومات الخالیة من الخطأ تکون أکثر دقة

د- الاکتمال: لتتوفر الثقة للمعلومات المحاسبیة یتعین أن تکون کاملة وفی حدود اهمیتها النسبیة وتکلفتها، ذلک أن أی حذف فی معلومة أو معلومات یمکن أن یجعلها خاطئة أو مضللة، وبالتالی تصبح غیر ملائمة وتفقد خاصیة الموثوقیة بها.

هـ التکلفة والعائد: وتعنى أن تکون المنافع المحققة والمتوقعة من المعلومات أکبر من تکلفة إمداد المنشأة بهذه المعلومات.

و- الحیطة والحذر ( التحفظ ) : تعنی هذه الخاصیة وجود درجة من الحذر من اتخاذ الأحکام الضروریة لاجراء التقدیرات المطلوبة فی ظل عدم التأکد ، بحیث لا یتم تضخیم الأصول والإیرادات أو الدخل أو تخفیض قیمة الالتزامات والمصروفات.

ل- القابلیة للمقارنة: تؤدی هذه الخاصیة إلى تمکین من یستخدمون معلومات المحاسبة المالیة من التعرف على الأوجه الحقیقیة للتشابه والاختلاف بین أداء المنشأة نفسها فیما بین الفترات الزمنیة المختلفة.

ثانیا : أثر الإفصاح المحاسبی عن التکالیف البیئیة على موثوقیة  التقاریر المالیة:

      بالرغم من تصدی القوانین البیئیة لمنع المخالفات البیئیة وذلک فی ضوء إلزام الشرکات الملوثة للبیئة بالقانون 4 لسنة 1994 وتعدیله بالقانون 9 لسنة 2009 إلا انها لم تلزم الشرکات المسببة للتلوث البیئی بالنشر الدوری لمصادر ومناطق التلوث والتکالیف المحتملة لإزالته.^([xix]) وفی ضوء المفهوم العام للإفصاح فإنه یجب تحدید وإظهار الحقائق التی تتعلق بآثار التلوث والتی تشمل کل من: .^([xx])

1.  تحدید نوع الضرر المتوقع من التلوث،
2.  تحدید تکلفة التلوث، أی تکلفة الأضرار الناتجة عن التلوث البیئی.
3.  تکلفة التحکم فی التلوث.
4.  المنافع المترتبة على تکلفة التحکم فی التلوث

المبحث الثالث : الدراسة التطبیقیة

     یتناول هذا الفصل الجانب التطبیقی من خلال دراسة محتوى التقاریر المالیة الصادرة عن الشرکات الزراعیة المدرجة فی سوق الأسهم المصری.

1- اختیار العینة وجمع البیانات :

     تعتبر الشرکات الزراعیة المقیدة فی بورصة الأوراق المالیة ملائمة لأغراض هذه الدراسة لذلک فقد تم تطبیق هذه الدراسة على 100% من الشرکات العاملة فی مجال النشاط الزراعی والمقیدة فی سوق الأسهم المصری عن الأعوام من 2010 حتى 2016 ویبلغ عددها 12 شرکة ، بهدف تقییم مدى قیامها بالإفصاح البیئی فی القوائم والتقاریر المالیة والإیضاحات المتممة لها ومستوى هذا الإفصاح والثبات فیه من عام لآخر ونوع هذا الإفصاح کمی ، أو وصفی ، وتم اختیار الشرکات المقیدة فی سوق الأسهم لما تتمیز به من کبر الحجم، والالتزام بمعاییر التقاریر المالیة الدولیة ومتطلبات الإفصاح التی تفرضها أسواق المال ، ومن ثم یکون هناک حد  أدنى للإفصاح تلتزم به الشرکة تحقیقاً للسمعة الحسنة وانعکاسه على قیمة الشرکة وأسعار أسهمها فی السوق.

اختبار الفرض:

  ینص هذا الفرض على : عدم کفایة الإفصاح عن التکالیف البیئیة فی التقاریر والقوائم المالیة للشرکات الزراعیة المدرجة فی بورصة الأوراق المصریة.   

    بعد دراسة محتوى التقاریر المالیة وعددها 84 تقریر مالی (  7 سنوات × 12 شرکة ) عن الأعوام من 2010 حتى 2016  توصلت الدراسة کما یتضح من الجدول التالی ما یلی :

    افصحت 8 شرکات وهی (شرکة اطلس لاستصلاح الأراضی ، شرکة الإسماعیلیة / مصر للدواجن ، الشرکة الدولیة للمحاصیل الزراعیة، الشرکة الشرقیة الوطنیة للأمن الغذائی ، شرکة القاهرة للدواجن، ، شرکة المنصورة للدواجن ، الشرکة العربیة لاستصلاح الأراضی ، شرکة وادی کوم امبو لاستصلاح الأراضی ) بنسبة 66.6% من الشرکات محل الدراسة إفصاحاً وصفیاً عن إدراج البعد البیئی ضمن أهداف الشرکة من خلال التأکید على الالتزام بالمحافظة على البیئة أو على الموارد الطبیعیة ، أو الامتناع عن أی أنشطة تحدث تلوث ، أو الإسهام فی خطط الدولة للتنمیة المستدامة ، أو الاهتمام بجودة وسلامة المنتج ، أو تسعى لأن تکون نموذجاً للالتزام والمحافظة على البیئة والصحة والسلامة .

ویمکن تلخیص النتائج من الجدولالسابق ( جدول رقم 1 ) أنالشرکات محل الدراسة تنقسم إلى ثلاثة أقسام:

النوعالأول: شرکات لا تفصح نهائیا عن ایة معلومات بیئیة بقوائمها المالیة ولم تعلن عن سیاستها البیئیة ضمن سیاسات واستراتیجیات الشرکة .ومنها شرکات مثل (الشرکة المصریة للدواجن ، شرکة النصر لتصنیع الحاصلات الزراعیة ، شرکة شمال الصعید لتنمیة الانتاج الزراعی، الشرکة العامة لاستصلاح الأراضی والتنمیة والتعمیر).

النوعالثانی: شرکات تفصح عن معلومات متفرقة وغیر منتظمة عن المعلومات البیئیة مثل شرکة وادی کوم امبو لاستصلاح الأراضی.

النوعالثالث: شرکات تفصح بشکل وصفی عن مشارکتها فی الحفاظ على البیئة أو مساهمتها فی التقلیل من الآثار البیئیة الضارة، حیث لم تفصح أو تعرض أی من الشرکات محل الدراسة فی قوائمها أوتقاریرها المالیة عن التکالیف البیئیة التی تنفقها، وهذه الشرکات مثل (شرکة الاسماعیلیة مصر للدواجن ، شرکة أطلس لاستصلاح الأراضی والتصنیع الزراعی، الشرکة الدولیة للمحاصیل الزراعیة، شرکة الشرقیة الوطنیة للأمن الغذائی).

• تقییم الإفصاح البیئی للشرکات محل الدراسة:

یوضح الجدول التالی تقییم الإفصاح البیئی للشرکات محل الدراسة وعدد الإفصاح الکمی ونسبته إلى عدد الشرکات وکذا عدد الإفصاح الوصفی ونسبته إلى عدد الشرکات وذلک کما یلی:

جدول  رقم (2)

تقییم الإفصاح البیئی للشرکات محل الدراسة

ویمکن تلخیص النتائج من الجدولالسابق ( جدول رقم 2 ) کما یلی:

1- وجود حالتان من الإفصاح الکمی فقط فی مجالات تکالیف استخدام ورش المبیدات والأسمدة وتدریب العاملین على التعامل مع المواد الضارة.

2- حالات الإفصاح الوصفی فی هذا الجدول لم تکن بالتفصیل الکافی فهى قاصرة من حیث الشکل والنطاق حیث کانت فی معظمها مجرد إشارة إلى الاهتمام باجراء البحوث ، أو صیانة المعدات، أو اجراء البحوث البیئیة ، أوتقییم واختیار معدات رقابة وحمایة البیئة من التلوث ..إلخ

3- لم تتضمن القوائم المالیة أو الإیضاحات المتممة لها أیة إفصاحات بیئیة ، کما لم یکن هناک أیة تقاریر أخرى منفصلة عن الأداء البیئی للشرکة ونتائج تقییم هذا الأداء .

4 -  إن الإفصاح عن المعلومات البیئیة فی معظم هذه الشرکات یتم فی تقریر مجلس الإدراة، ویکون الهدف هو مقابلة الاشتراطات البیئیة طبقا للمعاییر المصریة.

       مما سبق یتضح أن الإفصاح عن التکالیف الیئیة بالنسبة للشرکات المصریة العاملة فی مجال النشاط الزراعی غیر کافی من الناحیة الکمیة حیث أنها لم توضح أی آثار مالیة لأدائها للأنشطة البیئیة

  ویرى الباحث أن الإفصاح عن المسئولیة البیئیة لهذه الشرکات عبارة عن جهود عشوائیة لا تأخذ أی شکل تنظیمی له خطة وأهداف محددة ، الأمر الذی یتطلب الوقوف على أسباب هذا الضعف والمعوقات التی تحد من قیام بعض هذه الشرکات بالإفصاح عن مسئولیتها البیئیة ، ووضع التوصیات التی من شأنها رفع مستوى الشفافیة والإفصاح عن التکالیف البیئیة فی تقاریر المنشآت الزراعیة .

    وهذا یعنی قبول الفرض الأول القائل :عدم کفایة الإفصاح عن التکالیف البیئیة فی التقاریر والقوائم المالیة للشرکات الزراعیة المدرجة فی بورصة الأوراق المصریة.

النتائج والتوصیات

أولا- النتائج

1)      وجود قصور فی الإفصاح البیئی فی التقاریر والقوائم المالیة للشرکات الزراعیة المقیدة بسوق الأسهم المصری.

2)      توجد علاقة ذات دلالة إحصائیة بین الإفصاح عن التکالیف البیئیة وبین موثوقیة القوائم المالیة.

1)      تؤثر التکالیف البیئیة للنشاط الزراعی فی تعدیل وتطویر مؤشرات تقویم الأداء وتحسین عملیة اتخاذ القرار الداخلی والخارجی .

2)      یرجع ضعف الإفصاح البیئی بالتقاریر والقوائم المالیة للشرکات الزراعیة إلى عدم وجود معاییر محاسبیة لمعالجة الآثار البیئیة للنشاط الزراعی ، وعدم وجود نماذج ملزمة للإفصاح البیئی ، وضعف التشریعات البیئیة، وضعف رقابة الأجهزة الحکومیة على الأداء البیئی ،وزیادة التکالیف المترتبة على الإفصاح .

3)      الانخفاض فی مستوى مزاولة المحاسبة البیئیة والإفصاح عن المعلومات البیئیة من قبل الشرکات العاملة فی جمهوریة مصر العربیة.

4)         یمکن تضمین المعالجات المحاسبیة المقترحة داخل معاییر المحاسبة المصریة والدولیة حتى یتسنى المحاسبة عن النفقات البیئیة وذلک بهدف تحسین منفعة المعلومات المقدمة لأصحاب التخصص.

ثانیا- التوصیات

فی ضوء نتائج الدراسة یمکن للباحث تقدیم بعض التوصیات التی تساهم فی تحسین ممارسات المحاسبة عن النفقات البیئیة بالشکل الذی یؤدی إلى تعظیم منفعة المعلومات المحاسبیة کما یتضح على النحو التالی:-

1)      أن تصدر الهیئات معیار محاسبی یوضح الجوانب المتعلقة بالمحاسبة والإفصاح عن النفقات البیئیة وذلک فی إطار الإرشادات المحاسبیة المقترحة.

2)      أن یتم تدعیم المحاسبة بموجب القانون وذلک بأن تصدر الدولة تشریعا مکملا للقانون 4 لسنة 1994 وتعدیلاته (القانون 9 لسنة 2009) تلزم فیه الشرکات بالإفصاح فی قوائمها المالیة عن ما یترتب على تنفیذها للقانون من آثار على الدخل وصافی المرکز المالی.

3)      التوسع فی الإفصاح وتطویر طرق العرض بالقوائم المالیة بما یلبی متطلبات مستخدمی القوائم المالیة فی التعبیر الواضح والعادل عن الآثار البیئیة للنشاط الزراعی

4)      عمل قوائم وتقاریر عن الأداء البیئی ملحقة بالقوائم المالیة التقلیدیة تقدم کحساب تابع یقدم کملحق ولیس تعدیلاً للقوائم المالیة .

5)      توسیع مفهوم الأرباح أو المنافع الخاصة بالنشاط الزراعی فی المنشآت الزراعیة لیشمل التکالیف والمنافع البیئیة ، والداخلیة والخارجیة وتضمین ذلک فی نظام المحاسبة المالیة .