تقييم أثر منفعة المعلومات البيئية علي القيمة العادلة لعقود الشراکة

مقدمة الدراسة :

      یعد مفهوم البیئة من المفاهیم الواسعة والشاملة ، لأنه یعتمد علی المنظور الذی ینظر من خلاله الی البیئة ، فقد ظهر مفهوم البیئة فی الادبیات المتعلقة بالمجالات الاقتصادیة المختلفة ، والمحاسبة کغیرها من العلوم لم تکن بعیدةعن مجال البیئة لذلک فقد سعت المحاسبة لإنتاج معلومات کمیة ، ناتجة عن استخدام الموارد المتاحة للمؤسسات الاقتصادیة الصناعیة خلال فترة زمنیة معینة وقد اضافت المحاسبة تکلفة الموارد البیئیة الی عناصر التکلفة التقلیدیة                                                                                           (حنان، 2014).

یعتبر انتاج المعلومات عن نشاط المؤسسات الاقتصادیة من ضمن اهداف المحاسبة ، ویتم ذلک من خلال اثبات العملیات التجاریة التی تقوم بها المؤسسات فی الدفاتر ، بالإضافة الی القیام بإعداد القوائم المالیة ولقد اصبح الاهتمام بالبیئة نشاطا رئیسیا خاصة فیما یتعلق بالموارد المتجددة ، وغیر المتجددة ، الامر الذی دعا الی ضرورة البحث عن الاسالیب التی من شانها تحقیق التوازن بین کل من الموارد والافراد ، مما یوفر احتیاجات الاجیال القادمة من هذه الموارد وهو ما یطلق علیه مصطلح التنمیة المستدامة الذی أدی الی ظهور جدید للإدارة سمی بالإدارة البیئیة والتی ساهمت بدورها فی وضوح نظام الادارة البیئیة                                                                                                            (بدوی،2007) 

یعتبر النشاط البیئی من الانشطة الهامة فی المؤسسات الاقتصادیة لذلک ظهرت معاییر دولیة نظمت المسئولیة نحو البیئة من قبل هذه المؤسسات لذلک فقد اصدر مجلس معاییر المحاسبة المالیة الامریکیة ، والاتحاد الدولی للمحاسبین ، معاییر تم تطبیقها علی الاداء البیئی ، وقد تم استخدام هذه الاصدارات فی تحدید الاصول والالتزامات البیئیة وقد اصدرت معاییر المحاسبة المالیة الامریکیة ، عدة اصدارات تتعلق بالأداء البیئی ومن هذه الاصدارات ما یلی      (جربوع، 2006)

1 – رسملة التکالیف المعالجة للتلوث البیئی .

2 – المحاسبة عن الالتزامات البیئیة                              

وقد قدمت منظمة المواصفات القیاسیة مجموعة من المقاییس ، تمثل نظم الادارة البیئیة والمؤسسات التی تحصل علی شهادة تطبیق نظام الادارة البیئیة والتی  قد بذلت جهدا لمنع التلوث ، لذلک

 والتی  تتکون من عدة عناصر تسعی الی حل بعض المشاکلISO 14000هناک سلسلة مواصفات

البیئیة ومن هذه المشاکل ما یلی:

*الحد من التأثیر السلبی فی البیئة ومحاولة رفع کفاءة التشغیل

*ادخال نظم اعادة تدویر المخلفات ،وترشید استخدام الطاقة البترولیة بدوره یؤدی الی تخفیض تکالیف الانتاج

*التوافق مع الشروط البیئیة الخاصة بالخامات الکیمیائیة.

*التوافق مع الانظمة البیئیة الخاصة بالعلامات البیئیة علی مستوی المنتجات والمخلفات.   

یعتبر المستفیدین من المعلومات المحاسبیة وان اختلفت فئاتهم یعتمدوا علی المعلومات المفصح عنها فی القوائم المالیة للتنبؤ بمستقبل المؤسسة ، وتقییم المخاطر التی یمکن ان تتعرض لها المنظمة من خلال التقییم السلیم للوضع المالی وامکانیة الاستثمار ، لذلک تعتبر الفائدة المرجوة من المعلومات تأتی فی قمة هرم الخصائص النوعیة للمعلومات والتی یتطلب توفر خاصتین اساسیتین هما الملاءمة ، والمصداقیة ، للاعتماد علی المعلومة .                                                                                       (لطفى، 2005)                   

لذلک فان الافصاح المحاسبی التقلیدی لا یعکس التأثیرات البیئیة الناشئة عن ممارسات المؤسسات الاقتصادیة لأنشطتها المتعددة لذلک ظهر مفهوم الافصاح المحاسبی البیئی والذی یعرف علی انه "مجموعة بنود المعلومات التی تتعلق بأداء وانشطة الادارة البیئیة للمؤسسات الاقتصادیة ، والآثار المالیة المترتبة علیها فی الماضی ،والحاضر والمستقبل"                        (Craig,2009)

ویعرف الافصاح البیئی على انه ، " عرض للمعلومات المتعلقة بالأنشطة البیئیة فی القوائم والتقاریر الدوریة ، مما یسهل مهمة مستخدمی المعلومات المالیة عند تقییم الأداء البیئی ، وترشید قراراتهم"      (حنان،2014)

وتنبع أهمیة الافصاح البیئی فی کونه احد مکونات الافصاح الشامل ، لذلک یساهم الافصاح البیئی فی تلبیة احتیاجات مستخدمی القوائم والتقاریر المالیة من المعلومات المالیة ، والتی تساعد فی تقییم کفاءة المشاریع فیما یتعلق باستخدام الموارد الاقتصادیة ومدی مساهمتها فی الوفاء بمسئولیتها الاجتماعیة المتعلقة بالبیئة والمحافظة علی مواردها     ( السید ، 2006)                                                                                                    

مشکلة الدراسة :

تعتبر عملیة التصنیع والتنمیة قد اسهمتا بشکل مباشر فی تلوث البیئة ، نظرا لعدم اخذ الاعتبارات البیئیة موضع اهتمام عند التخطیط للعملیة الانتاجیة ، وهو ما ادی الی هدر الموارد الأولیة نتیجة للخطط الطموحة لتحقیق النمو السریع ، لذا فی مجال سعی الدولة للمحافظة علی البیئة وضعت الدولة برامج لرقابة عناصر التلوث البیئیة،مما جعل المنشأت مطالبة نتیجة لهذا البرنامج ان تقوم بالقیاس والافصاح عن المعلومات المرتبطة بشؤون البیئة ، والعوائد والالتزامات التی تتحملها نتیجة مزاولة نشاطها المؤثر علی البیئة، لقد الزم الاتجاه الحدیث فی الدراسات المحاسبیة متخذی القرارات المالیة بالافصاح عن التکالیف البیئیة التی تضفی الثقة علی المعلومات المحاسبیة المقدمة لمستخدمی القوائم المالیة لترشید قراراتهم ، خاصة المتعلقة بالاستثمار فی الاصول وقرارات التسعیر المستقبلیة .                                                          (حنان،2014)                                                                                               

تتلخص مشکلة الدراسة فی محاولة الاجابة علی تساؤل رئیسی :

ما هو اثر القیمة العادلة لعقود الشراکة على منفعة المعلومات البیئیة ؟

ویتفرع من هذا التساؤل عدة أسئلة فرعیة وهی :

1 – ماهی الاصدارات التى تعرضت لمفاهیم القیمة العادلة فى الفکر المحاسبى ؟

2 – ما هی الاصدارات المحاسبیة التی تناولت المشاکل المحاسبیة لعقود الشراکة ؟

3 – ما هو مفهوم التکالیف البیئیة فى الفکر المحاسبى ؟

أهداف الدارسة :

 فی ضوء المشکلة البحثیة المطروحة یتمثل الهدف الرئیسی للدراسة فی تقییم أثر القیمة العادلة على منفعة المعلومات البیئیة .

ویتفرع من الهدف الرئیسی عدة أهداف فرعیة هی کالاتی :

1 – تحدید مشکلات القیاس والافصاح عن التکالیف البیئیة .

2 – تحدید قیاسات القیمة العادلة لعقود الشراکة.

أهمیة الدراسة :

تنبع أهمیة الدارسة من الناحیة الاکادیمیة من مصدرین :

المصدر الأول : أهمیة موضوع الدراسة فی الفکر المحاسبی المعاصر حیث ان المعلومات المتعلقة بالبیئة ، تفید فی ترشید القرارات وتحسین جودة وشفافیة القوائم المالیة ، ومدی قابلیتها للمقارنة ، خاصة فی ظل عولمة اسواق راس المال والحاجة الی جذب المستثمرین لترشید قراراتهم الاستثماریة .

المصدر الثانی : تساهم الدراسة فی تقییم منفعة المعلومات البیئیة فی ظل القیمة العادلة لعقود الشراکة وهو مالم تتعرض له الدراسات السابقة فى مجال البحث .

أما من الناحیة العلمیة : تنبع اهمیة الدراسة فی تقدیمها دلیل عملیا لتقییم اثر القیمة العادلة لعقود الشراکة على منفعة المعلومات البیئیة ، خاصة وان المعلومات البیئیة من المواضیع ذات التأثیر الهام علی المشاریع الاستثماریة فی الاقتصاد المصری وقد اصبحت الشراکة من اهم التحدیات التی یواجها الاقتصاد خاصة فی ظل ارتفاع اسعار الصرف التی یواجها الاقتصاد المصری ، وهو ما أدی بالضرورة الی محاولة التحول الی معاییر تحکم هذه المواضیع التی تواجه الساحة المصریة ، او الاقتصاد النامی فی مختلف البلدان العربیة ، وتعتبر المعاییر المتعلقة بالقیاس والافصاح البیئی من المعاییر الملزمة للشرکات خاصة لما تقدمه من قرارات مفیدة للمستثمرین

المبحث الأول

مفهوم اتفاقیات المشارکة بین القطاعین طبقا للقیمة العادلة

أولا : مفهوم الشراکة بین القطاعین

لقد ظهر مصطلح المشارکة بین القطاعین العام والخاص بقوة علی الساحة المصریة فی الآونة الأخیرة ، وقد انشات الدولة وحدة مختصة بوزارة المالیة تعرف باسم الوحدة المرکزیة بوزارة المالیة والمعروفة بوحدة ، (PPP) ، وهو اختصار لمصطلح

(public- Private- Partner ship) ، ولا یوجد تعریف محدد لمشاریع المشارکة بین القطاعین فقد عرفتها الوحدة المرکزیة " انها طریقة لتقدیم الخدمات العامة التی تتعاقد من خلالها الحکومة مع شرکات القطاع الخاص لبناء وتمویل وتشغیل البنیة التحتیة العامة او الاستخدامات الخاصة بالحکومة ذاتها وفی نهایة مدة التعاقد تؤول اصول البنیة التحتیة الی ملکیة الدولة ویؤدی ذلک الی  زیادة مخزون الاصول العامة للدولة "                               ( دلیل الهیئة ، 2009) .                                                                        

وقد عرفها عقل ،" علی انها مجموعة من الاتفاقیات والترتیبات القانونیة المشتملة علی عدد من العقود والاتفاقیات یتم من خلالها السماح للقطاع الخاص بتمویل وتصمیم وبناء وتشغیل أو استغلال المشروع مقابل الحصول علی ایرادات محددة ومتفق علیها بین الطرفین وهما الجهة الاداریة ، والقطاع الخاص "                              (عقل ، 2011).                       

مما سبق یتضح انه لا یوجد تعریف محدد لمفهوم الشراکة الا ان المفاهیم السابقة تشیر الی نفس المدلول للمصطلح وهو ان عقود الشراکة عبارة عن الترتیبات والاتفاقیات التی تلتزم فیها الدولة بتقدیم کل التسهیلات للقطاع الخاص لبناء ، وتمویل ،وتشغیل، واستغلال المشروع مقابل الحصول علی ایرادات محددة ،ومتفق علیها علی ان تؤول الاصول الاساسیة او الاصول العامة الی الدولة، فی نهایة مدة التعاقد ، وترجع اهمیة ظهور هذا المصطلح الا ان دور الدولة یبرز فی رسم السیاسات واتخاذ القرار ، ویبرز دور القطاع الخاص فی تنفیذ المشروعات ، لذلک

فهناک مبررات لهذه المشارکة وهی کالاتی                                    ( صندوق النقد الدولی ، 2007). 

*لایتم تحقیق التنمیة المستدامة عن طریق القطاع العام وحده .

*الموارد المالیة والبشریة محدودة بسبب تعدد المجالات والحاجة الی تکنولوجیا المعلومات لاقامة المشروعات

*عند اقامة المشاریع القائمة علی نظام المشارکة بین القطاعین فان الدولة تتحمل فیها کافة المخاطر التی ستواجه المشروع ، مقابل ان الاصول المملوکة ستؤول الی الدولة فی نهایة مدة التعاقد    .

ثانیا : أشکال الشراکة :           ( Minow,2003)

البعض ینظر الی الشراکة بین القطاعین علی انها صورة جدیدة من الخصخصة ، الا ان هناک من یری ان الخصخصة تنطوی أساسا بمفهومها الضیق علی البیع النهائی للاصول المملوکة للدولة الی القطاع الخاص ، کما أن الحکومة لم یعد لها دور مباشر فی العملیات الجاریة ، فی حین ان معظم الشرکات التی تقوم علی أساس( ppp ) 

تحتفظ الحکومة بالمسئوولیة النهائیة وتتحمل جانب من المخاطر ، فضلا عن الدور الذی تقوم به فی التنظیم والرقابة والخدمات ، فی اطار ترتیبات تجاریة عادیة ، ویتم الترکیز علی العقود التی قد تمتد الی الأجل الطویل وتتضمن معاییر أداء محددة بشکل دقیق ومن امثلة أشکال الشراکة ، عقود قد تمتد الی الاجل الطویل مثل عقود البناء- التشغیل – وتحویل الملکیة (  (BOT

وعقود التصمیم – البناء – التمویل – التشغیل (DBFO)لتصمیم وبناء وتمویل وتشغیل الخدمة بموجب امتیاز مع تلقی عوائد مقابل الخدمات المقدمة سواء من الحکومة أو مستخدمی الخدمة ، بحیث یکون شریک القطاع الخاص مدفوعا لتقدیم الخدمات بمستویات محددة ویتحمل مسئوولیة توفیر جمیع الموارد التکنولوجیة ، والمالیة ، والاداریة المطلوبة لتحقیق المعاییر المطلوبة والمخاطر المرتبطة بذلک من هنا وجب الاشارة الا انه لابد من التمییز بین الاشکال الرئیسیة للشراکة وهی کالاتی:                                                                                      ( على، 2013)

أ- المشاریع المشترکة (joint ventures)

وفقا لهذه المشاریع یتشارک القطاعان العام والخاص فی تمویل وتملک وتشغیل المشروعات ، لذلک یتم اقتسام المخاطر والمسئوولیات بناءاعلی نسبة الملکیة بین الاطراف المشارکة فی العقد او وفقا لبنود الخدمة المنصوص علیها سابقا .

ب- مشاریع الاستثمار الجدید (Green field projects)

عادة ما یقوم القطاع الخاص بتشیید وتشغیل، هذا النوع من المشاریع بحیث یتحمل المخاطر التجاریة فی حین تتم المشارکة من قبل القطاع العام فی المخاطر السیاسیة ومخاطر سعر الصرف وتأخذ هذه المشاریع عدة أشکال منها عقود البناء –التشغیل – نقل الملکیة (BOT)، والبناء – والتملک – التشغیل (BOO) ، وعقود التصمیم – البناء –التمویل – التشغیل (DBFO).

ج- البیع ونقل الاصول (Dive stature Assets sale)

یعتمد هذا النوع من الشراکة عی بیع الآصول المملوکة للدولة فی المشاریع القائمة الی القطاع الخاص سواء من خلال البیع المباشر فی اطار برنامج الخصخصة أو من خلال بیع حصص العاملین والادارة ، أو من خلال طرح الاسهم فی الاسواق المالیة ، وفی هذا الشکل من البیع یتمثل دور الدولة باعتبارها زبون أو منظم لعملیة البیع                                                                                              

لکل نموذج من نماذج الشراکة ایجابیات وسلبیات معینة ، وقد یکون هناک بعض النماذج مناسبة لبعض المشاریع دون الاخری ، فالخصائص الممیزة لبعض القطاعات ودرجة تطورها ،والظروف الاجتماعیة ،والسیاسیة السائدة فی کل دولة ، کل هذه العوامل تلعب دور مهم فی تحدید الشکل الملائم لاسلوب الشراکة ، لذا لا یوجد تصنیف ثابت أو متفق علیه حول أشکال الشراکة علی مستوی العالم ، فترتیبات الشراکة بطبیعتها تعاقدیة وبالتالی تکون البنود الموضوعة داخل العقد سواء من حیث المدة الزمنیة ، ملکیة الاصول ، تحویل المخاطر ، والمسؤولیة عن الاستثمار جمیعا خاضعة لاحکام یتفق علیها أطراف التعاقد ،وهناک بعض المبادرات تتم من خلال مشارکة القطاع الخاص فی المشتریا العامة التقلیدیة ، والتی یمکن ان تتم من خلال عملیة خصخصة جزئیة أو کلیة ، فضلا عن التمییز بین مشارکة القطاع الخاص فی التمویل والاستثمار ، الامر الذی ینتج عنه مشارکة القطاع الخاص فی مشاریع جدیدة تزید من الاصول المملوکة للدولة والتی یترتب علیها استثمارت جدیدة فی قطاعات مختلفة فی الدولة .      (Shah& Batley, 2009)    ، فى ظل تطبیق الشراکة تظهرعدة مشاکل فى القیاس والافصاح ، هل یتم القیاس وفقا للتکلفة التاریخیة أما القیمة العادلة ، ونظرا لان المعلومات تشکل العامل الرئیسى فى اتخاذ القرارات فکان لابد من الاعتماد على معلومات ذات ملاءمة وموثوقیة لذا تم الاعتماد على محاسبة القیمة العادلة ، لانه فى ظل تطبیق هذا الاسلوب یتم الحصول على معلومات ذات جودة عالیة وملاءمة فى توقیت مناسب مرتبط بالاسواق النشطة للاصول والالتزامات .   لذا یعتبر القیاس والافصاح عن طریق القیمة العادلة من المؤثرات الایجابیة لجعل القوائم المالیة ذات موثوقیة وقابلیة للفهم ، وذات جودة عالیة وقد ظل النموذج المحاسبی لفترة طویلة معتمد علی التکلفة التاریخیة کأساس للمعالجات المحاسبیة ، الا ان مقتضیات خصائص جودة المعلومات المحاسبیة ، أدت الی الخروج من هذا النمط أو هذا الاسلوب الی أسلوب أخر، وهو القیمة العادلة لذلک اصدر مجلس معاییر المحاسبة المالیة ، المعیار رقم (157) ، والذى  بدأ سریانه فی 15 فبرایر 2007، بشأن وضع تعریف واطار للقیمة العادلة ، وقد عرفها المعیار علی أنها " هی السعر الذی یتسلمه البائع عند بیع أحد الأصول أو أن یدفعه عند تحویله لاحد الالتزامات فی عملیة منتظمة بین شرکاء السوق فی تاریخ القیاس"                                                                                  ( یونس، 2011). وکأی تعریف لابد له من وجود أهمیة لذلک فقد اتضحت اهمیة القیمة العادلة فی الاتی:

*عند تقییم الاصول بالقیمة العادلة فهذا معناه انها تعبر عن المرکز المالی الاقتصادی للمنشأة لأنه اخذ سعر السوق فی الاعتبار .

*یساعد تطبیق القیمة العادلة علی اجراء مقارنات بین المنشآت المتشابهة .

*یساعد تطبیق القیمة العادلة علی اعطاء قدرة تنبؤیه علی الاحداث الاقتصادیة الجاریة .                    (حماد،2003).

ونظرا لتعدد بدائل القیاس للقیمة العادلة والجدل الواسع حول تقییم نتائج تطبیق تلک البدائل علی الخصائص النوعیة لجودة المعلومات المحاسبیة ومن ثم قرارات المستثمرین کان من الضروری التوجه بالدراسة الی موضوع القیمة العادلة وتأثیرها علی جودة المعلومات البیئیة ونتیجة لعدم کفایة الاستثمارات ، والضغوط المتزایدة علی المیزانیات الحکومیة ، بالإضافة الی القلق العام تجاه عدم کفاءة الخدمات التی تقدمها المؤسسات والوکالات الحکومیة ، کان لابد من اتجاه حدیث وهو نظام المشارکة بین القطاعین حتی تقدم الخدمات الحکومیة بأفضلیة القطاع الخاص ، ومسعرة طبقا للقطاع العام.      (علی ، 2013)

المبحث الثانی

الدراسات المحاسبیة التی تناولت القیاس والافصاح البیئی

تعتبر المعلومات البیئیة التی تحتاجها الجهات المختلفة من مستخدمی القوائم المالیة ، تتمثل فیما یعرف بالتکالیف البیئیة ، نتیجة ممارسة المؤسسات الصناعیة لأنشطتها المؤثرة فی البیئیة، اضافة الی مقدار المنافع التی تعود علی المجتمع واصحاب المصالح فیه جراء التزامها بتطبیق الاجراءات والقوانین المتعلقة بحمایة البیئیة ، مما یترتب علیه عملیة قیاس هذه المنافع والذی یتأتى من خلال الافصاح عنها محاسبیا فی التقاریر والقوائم المالیة لذلک تکتسب المعلومات المحاسبیة البیئیة أهمیة فی عملیة اتخاذ القرار نتیجة للإفصاح عنها .

1-دراسة(محمد،2005)،" معوقات الافصاح البیئی فی التقاریر المالیة  دراسة حالة جمهوریة مصر العربیة

هدفت الدراسة الی استطلاع أراء الشرکات المصریة المسجلة بهیئة سوق المال حول مفهوم والیات الافصاح البیئی ، والوقوف علی واقع هذا الافصاح فی التقاریر المالیة ، وقد توصلت الدراسة الی انه یوجد مجموعة من المعوقات المحتملة للإفصاح البیئی فی الشرکات المصریة تنحصر فی الاتی :

- عدم التزام المؤسسات بالإفصاح البیئی ، نقص الوعی العام بالقضایا البیئیة .

- تجنب الخسائر او التکالیف التی تلحق بالمؤسسة التی تقوم بالإفصاح عن أدائها البیئی، غیاب البعد البیئی لتقییم المشروعات

2-دراسة ( السید ،2007)، "أهمیة المحاسبة عن التکالیف البیئیة – لتحسین جودة المعلومات المحاسبیة –دراسة میدانیة علی المنشآت الصناعیة بمدینة جدة "

هدفت الدراسة الی قیاس المحاسبة البیئیة علی المؤسسات الصناعیة التی لها تأثیر سلبی علی البیئیة  ،وذلک من خلال استطلاع اراء المستفیدین من القوائم والتقاریر المالیة ، وقد توصلت الدراسة الی انه لا یوجد تطبیق فعلی للمحاسبة البیئیة ، وان النظام الحالی للمحاسبة فی هذه المؤسسات یکتفی بحصر وحساب عناصر التکالیف المرتبطة بنشاط المؤسسة ، وکان من اهم توصیات الدراسة الاهتمام بقیاس التکالیف البیئیة لأنها تساعد فی تحسین جودة المعلومات المحاسبیة وترشید القرارات الاستثماریة مما یحقق زیادة شفافیة فی القوائم المالیة وتحقیق میزة تنافسیة لهذه المؤسسات

3-دراسة (صالح،2009)،" دور الافصاح المحاسبی عن الاداء البیئی فی ترشید القرارات وتحسین جودة

التقاریر المالیة "                        

هدفت الدراسة الی معرفة وجهة نظر مستخدمی التقاریر المالیة وذوی الاهتمام فی المؤسسات الصناعیة المصریة، بالإفصاح عن الاداء البیئی وقد تم ذلک من خلال استقصاء لمعرفة وجه نظر هؤلاء المستخدمین لهذه التقاریر ، وقد توصلت الدراسة الی ان اغلبیة الانشطة والعملیات ذات الطابع البیئی لها جوانب مالیة ومحاسبیة تنعکس اثارها بشکل مباشر وغیر مباشر علی القوائم والتقاریر المالیة للمؤسسات الصناعیة.                                                                                   

4-دراسة (الشحادة،2010)،"القیاس المحاسبی لتکالیف الأداء البیئی للشرکة السوریة العامة للأسمدة وتأثیره فی قدرتها التنافسیة فی مجال الجودة .

هدفت الدراسة الی محاولة قیاس تکالیف الاداء البیئی لبعض الشرکات السوریة العاملة فی مجال الاسمدة وذلک من خلال اختبار العلاقة بین تحسین الاداء البیئی وکفاءة الاداء الاقتصادی ، وقد توصلت الدراسة الی وجود تعارض بین متطلبات حمایة البیئة والاستغلال الاقتصادی الکفء لموارد الشرکة لالتزامها وتحملها اعباء کثیرة لتقلیل التأثیرات البیئیة وهو ما یؤدی الی ارتفاع تکالیف الانتاج مما یؤثر علی القدرة التنافسیة لهذه الشرکات .

5-دراسة (حنان،2014)،" القیاس المحاسبی للتأثیرات البیئیة والافصاح عنها فی المؤسسات الصناعیة –

دراسة حالة مؤسسة الاسمنت حامة بوزیان – SCHB- قسنطینة

هدفت الدراسة الی توضیح طبیعة التکالیف البیئیة وطرق قیاسها وتحلیل اسباب محدودیة القیاس المحاسبی لأداء المؤسسات الصناعیة وقد توصلت الدراسة الی ان هناک محدودیة فی قیام المؤسسات الصناعیة بالقیاس المحاسبی لتأثیراتها البیئیة والافصاح عنها فی قوائمها المالیة وان الافصاح عن الاداء البیئی یقتصر علی الضرائب والغرامات التی تدفعها المؤسسات ، وان هناک العدید من المعوقات التی تحد من قیام المؤسسات محل الدراسة بالإفصاح محاسبیا عن التکالیف البیئیة ، صعوبة قیاس التکالیف البیئیة

المبحث الثالث

الاصدارات المحاسبیة التی تناولت المشاکل المحاسبیة التی تواجه عقود الشراکة بین القطاعین

1- دراسة ( جاهین ، 2008) " تقییم تجربة الشراکة بین الحکومة والقطاع الخاص فی جمهوریة مصر العربیة : دراسة حالة لمشروعات توصیل الغاز الطبیعی "

هدفت الدراسة الى محاولة ترتیب المخاطر الناتجة عن الشراکة مع الترکیز على التجربة المصریة وموضوع الشراکة بین الحکومة والقطاع الخاص فی مشروع توصیل الغاز الطبیعی .

وقد توصلت الدراسة الى وجود علاقة تکامل بین القطاع الخاص والعام عن طریق نقل المخاطر من القطاع العام الى القطاع الخاص وذلک من اجل الحصول على خدمة ذات جودة عالیة وبتکلفة اقل

                                                                              دراسة (Chatham et al,2008)2-

"Assessing The Extent Of Compliance With International Accounting Standards”

 هدفت الدراسة الى قیاس درجة تأثیر البیانات المعدة وفقا لمعاییر المحاسبة الدولیة على ثلاثة متغیرات تعتبر من موانع     ومعوقات تحقق صفة اتساق المعلومات وذلک من خلال تحقیق ثلاثة أهداف هی:

* معرفة هل الشرکات تستفید من خلال التزامها الکامل بمعاییر المحاسبة الدولیة.

* قیاس درجة التزام الشرکات فی دول (فرنسا وسویسرا والسوید ) بمعاییر المحاسبة الدولیة.

* اختبار خصائص وصفات هذه الشرکات التی التزمت بتلک المعاییر

وقد توصلت الدراسة الى ان الشرکات التی تلتزم بتطبیق القیمة العادلة تکون المعلومات المحاسبیة المنشورة لدیها ذات جودة عالیة عن تلک التی لا تلتزم بالاعتراف بالقیمة العادلة

3-دراسة (صالح، 2009) ، “أثر توجه معاییر المحاسبة نحو القیمة العادلة على الخصائص النوعیة للمعلومات المحاسبیة فی ظل الأزمة المالیة العالمیة"

هدفت الدراسة الى مناقشة معاییر المحاسبة الدولیة التی تناولت محاسبة القیمة العادلة مع الاشارة الى ما یقابلها من المعاییر المصریة ،وذلک منعا للتکرار وقد توصلت الدراسة الى ان معاییر التقاریر المالیة الموجهة نحو القیمة العادلة ذات تمییز عن معاییر المحاسبة التقلیدیة، ویؤثر تطبیق معاییر التقاریر المالیة الموجهة للقیمة العادلة على الخصائص النوعیة للمعلومات المحاسبیة الواردة فی التقاریر المالیة للشرکات الاستثماریة المدرجة فی البورصة المصریة

4-دراسة (عقل ، 2010) ، “نموذج مقترح للمحاسبة عن اتفاقیات المشارکة بین القطاعین العام والخاص لأغراض اعداد التقاریر المالیة لشرکات البنیة الاساسیة"

هدفت الدراسة الى وضع نموذج معیاری إرشادی للمحاسبة عن اتفاقیات المشارکة بین القطاعین العام والخاص ، وقد توصلت الدراسة الى عدم ملائمة التفسیر الدولی رقم (12) فی المعالجة المحاسبیة فی شرکات البنیة الاساسیة فی مصر ، نظرا لاعتماد التفسیر على مفهوم السیطرة للقطاع الخاص ، وهذا بطبیعته لا یلائم شروط المشارکة والطبیعة الخاصة به

5- دراسة (یونس ،2011)،" أثر تطبیق محاسبة القیمة العادلة للأدوات المالیة على عوائد الاسهم ، دراسة تحلیلیة للشرکات المدرجة فی سوق فلسطین للأوراق المالیة "

هدفت الدراسة الى التعرف على أثر تطبیق محاسبة القیمة العادلة للأدوات المالیة على عائد السهم المتمثل فی کل من العائد السوقی والعائد من صافى الدخل من خلال تحلیل الجوانب النظریة المرتبطة بالموضوع والأسس العلمیة التی تقوم علیها والمعالجات المحاسبیة المتعلقة بها ، وقد توصلت الدراسة الى ان عائد السهم السوقی یتأثر ایجابیا بکل من متغیرات، (صافى الدخل ، أرباح الأدوات المالیة ، الأرباح المقترح توزیعها على المساهمین ، التغیر المتراکم فی القیمة العادلة فی حین لم یتأثر عائد السهم السوقی بکل من متغیرات

( الأرباح الموزعة على المساهمین، رصید النقدیة وما فی حکمها ) ، کما توصلت الدراسة أیضا الى ان غالبیة الشرکات موضوع الدراسة تحقق ( مکاسب حیازة) الامر الذى انعکس ایجابیا على الأداء المالی لهذه الشرکات وبالتالی زیادة عائد السهم من صافى الربح

                            دراسة ( Anwar et al, 2013   ) 

“Does Mandatory adoption Of Improve Accounting Quality? Preliminary Evidence”

هدفت الدراسة الی التعرف على أثر التبنی الالزامی لمعاییر التقاریر المالیة الدولیة فی تحسین جودة المحاسبة من خلال الدراسة التطبیقیة على (1631)، فی (20)، دولة تبنت تطبیق تلک المعاییر فی ضوء المحددات القانونیة وطبیعة الصناعة والاداء المحاسبی للشرکة ، وقد توصلت الدراسة الی ان التحول الى معاییر التقاریر المالیة الدولیة یساهم فی الحد من تدخلات الادارة فی السیاسات المحاسبیة ، وادارة الارباح، وقد توصلت ایضا الى انه یوجد ارتباط معنوی بین جودة معاییر التقاریر المالیة الدولیة وجودة العملیات المحاسبیة

7- دراسة ( على ، 2013 )،" تقییم مشاریع البنیة التحتیة وامکانیة تنمیتها من خلال الشراکة بین القطاعین العام والخاص فی سوریة – دراسة قیاسیة "

هدفت الدراسة الى استعراض أهم مزایا وعیوب الشراکة بین القطاعین العام والخاص فی شرکات البنیة التحتیة ، وتحلیل انتشارها الجغرافی ، والقطاعی لاستخلاص أهم محددتها ، واستعراض مناهج تقییم مشاریع البنیة التحتیة فی سوریة ، وقد توصلت الدراسة الى وجود فجوة کمیة ونوعیة فی توفیر خدمات البنیة التحتیة فی سوریة ، وتوصلت أیضا الى ان هناک مؤشرات اقتصادیة تعکس اهمیة الشراکة بین القطاعین العام والخاص

التعقیب على الدراسات السابقة :

1- اتفقت کل الدراسات السابقة علی ان انه لا یوجد تعریف محدد لمفهوم الشراکة ان  کل التعریفات تشیر الی ان عقود الشراکة هی عبارة عن الترتیبات والاتفاقیات التی تلتزم فیها الدولة بتقدیم کل التسهیلات للقطاع الخاص لبناء وتمویل وتشغیل واستغلال المشروع مقابل الحصول علی ایرادات محددة ومتفق علیها علی ان تؤول الاصول الاساسیة او الاصول العامة للدولة فی نهایة مدة التعاقد.

2- اتفقت کل الدراسات السابقة علی ان القیاس والافصاح عن طریق القیمة العادلة من المؤثرات الایجابیة لجعل القوائم المالیة ذات موثوقیة وقابلیة للفهم ، وذات جودة عالیة ، وان القیمة العادلة "هی السعر الذی یتسلمه البائع عند بیع أحد الاصول ، وان یدفعه عند تحویله لاحد الالتزامات فی عملیة منتظمة بین شرکاء السوق فی تاریخ القیاس ".

3- اتفقت معظم الدراسات علی ان هناک بدائل لقیاس القیمة العادلة والجدل الواسع حول تقییم نتائج تطبیق تلک البدائل علی الخصائص النوعیة لجودة المعلومات المحاسبیة ومن ثم علی قرارات المستثمرین ، وقد تزایدت الحاجة الی ضرورة الاعتماد علی المعلومات المحاسبیة ، فی ظل الاقتصاد العالمی وعولمة اسواق راس المال، والتطورات المتلاحقة فی تکنولوجیا المعلومات.

4- اتفقت معظم الدراسات علی انه توجد بعض المشاکل المحاسبیة المتعلقة بالأصول التی تقدم الی الجهة الاداریة المتعاقدة وکیف یتم الاعتراف بها فی القطاع الخاص او الشرکة الفائزة بالعطاء ، وهناک مشکلات خاصة بالدخل الضریبی ، والبعض الاخر متعلق باستهلاک راس المال ، الخلط بین عقود التأجیر التمویلی والتأجیر التشغیلی ، مما یؤدی الی وجود الممارسات الخاصة بالمحاسبة الابداعیة.

5- اتفقت معظم الدراسات علی ضرورة قیاس التکالیف البیئیة لأنها تساعد على زیادة درجة الشفافیة فی القوائم المالیة , وتحقق میزة تنافسیه للمؤسسات التی تتبع اسس قیاس التکالیف البیئیة وهناک عدة معوقات لقیاس هذه التکالیف مما     یؤدى الى زیادة تکالیف الانتاج

6- ان الافصاح عن التکالیف البیئیة یعد من ضمن اهداف المنشأة عن الافصاح عن مسؤولیتها الاجتماعیة تجاه البیئیة

لذا تتعرض الدراسة التطبیقیة عن معرفة مدى افصاح قطاع التطبیق عن المسؤولیة الاجتماعیة فى القوائم المالیة وماهو نوع الافصاح الذى تستخدمه هذه المنشأت اذا ما کانت تفصح عن المسؤولیة الاجتماعیة أم لا .

الدراسة التطبیقیة : تشمل الدراسة التطبیقیة قطاع الغزل والنسیج المقید بالبورصة ، ویتم تداول الاسهم بالبورصة المصریة فى الفترة من 2016 – 2017 وهى بیانات ربع سنویة ویشتمل قطاع التطبیق على شرکتین هما الشرکة العربیة للغزل والنسیج  ( بولیفار) ، وشرکة الغزل والنسیج بالاسکندریة ( سبینالکس ) ، ولقد تم بحث  التقاریر المالیة للشرکات موضوع الدراسة لمعرفة ما اذا کانت الشرکة لدیها افصاح بیئى أم لا ،من فحص التقاریر المالیة تبین ان احدى الشرکتین هى التى تفصح اما الاخرى لا لذا سیتم فحص نوع الافصاح التى تستخدمه الشرکة مجال الدراسة  وهى الشرکة العربیة للغزل والنسیج ( بولیفار)

تستخدم الشرکة انواع من الافصاح مختلفة باختلاف الغرض وهى کالاتى :

یتضح من الجدول السابق ان هناک مجالات تفصح الشرکة عنها افصاحا کمیا ضمن تقاریرها ومعد له برامج مالیة مستقطعة من الارباح مثل ( حمایة البیئة من الانبعاثات الضارة التى تنتج من هذه الصناعة ، والسلامة المهنیة للعمال ، وایضا القوى العاملة بقطاع الغزل والنسیج )، وهناک الافصاح الوصفى والذى هو فى شکل تقاریر من والى الادارة مثل ( السلامة البیئیة ، وایضا المساهمات البیئیة لهذا القطاع وهى تقاریر عما تم تنفیذه وما لم یتم)، أما الافصاح المختلط فهو على التدریب والتوظیف عن طرق وضع الخطط والبرامج لعدد العمالة ومرتباتهم وایضا السلامة الصحیة لهم من خلال وضع البرامج الزمنیة لنظام التأمین الصحى والکشف الدورى علیهم .

النتائج

لقد ناقشت الدراسة التطبیقیة موضوع الافصاح عن التکالیف البیئیة ونوع الافصاح المستخدم فى هذه الشرکات

النتائج : لقد توصلت الدراسة الى عدة نتائج منها ما یلى :

*الشراکة تعنى جمیع الترتیبات والاتفاقیات التى تلتزم فیها الدولة بتقدیم کل التسهیلات للقطاع الخاص لبناء وتمویل وتشغیل واستغلال المشروع مقابل الحصول على ایرادات محددة ومتفق علیها على ان تؤول اصول المشروع فى نهایة مدة التعاقد الى الدولة لزیادة رأس مال الدولة من الاصول .

*اذا تم استخدام القیمة العادلة فى القیاس فان ذلک یعد من المؤثرات الایجابیة التى تجعل المعلومات المحاسبیة والبیئیة ذات موثوقیة وقابلة للفهم .                                                                                             

* هناک أشکال مختلفة للشراکة منها المشاریع المشترکة ، مشاریع الاستثمار الجدید ، والبیع ونقل الاصول.

التوصیات :

1-      یوصى الباحث بضرورة اصدار مسودة معیار یوضح کیفیة القیاس والافصاح عن القیمة العادلة لعقود الشراکة

2-   اصدار مسودة لمعیار یطلق علیه معیار المحاسبة عن المسؤولیة الاجتماعیة بحیث یتم تحدید الاطار وکیفیة القیاس للمسؤولیة الاجتماعیة فى صورة وصفیة وکمیة .

3-   ضرورة اجراء المزید من الابحاث فى مجال القیاس والافصاح عن القیمة العادلة لعقود الشراکة خاصة فى الجهة الاداریة المتعاقدة .